Os impostos estatais existentes na Espanha podem ser classificados da forma seguinte:

– Impostos diretos:

- Sobre a renda:

· Imposto sobre Sociedades

· Imposto sobre a Renda das Pessoas Físicas

· Imposto sobre a Renda de Não Residentes

- Sobre bens patrimoniais (afetam somente a pessoas físicas):

· Imposto sobre o Patrimônio

· Imposto sobre Sucessões e Dotações

– Impostos indiretos:

- Imposto sobre o Valor Agregado (IVA)

- Imposto sobre Transferências Patrimoniais e Atos Jurídicos Documentados

- Impostos Especiais

- Direitos sobre impostos à importação

- Imposto sobre os Prêmios de Seguros

Imposto sobre Sociedades

O Imposto sobre sociedades está regulamentado pelo Texto Revisado da Lei do Imposto sobre Sociedades, aprovado pelo Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de março, e pelo Real Decreto 1777/2004, de 30 de julho, pelo qual se aprova o Regulamento do Imposto sobre Sociedades.

O fator fundamental para determinar a aplicação ou não do Imposto sobre Sociedades a uma entidade é a “residência” fiscal. É considerado que uma entidade é residente na Espanha para efeitos fiscais se cumprir qualquer dos seguintes requisitos:

– Que tenha sido constituída conforme as leis espanholas.

– Que tenha seu domicílio social na Espanha.

– Que tenha sua sede de endereço efetivo na Espanha.

Em caso de conflito de residência, serão aplicadas as disposições dos convênios para evitar a dupla tributação subscritos por Espanha com outros países.

As entidades residentes são tributados por este imposto conforme sua renda mundial.A renda tributada inclui todos os benefícios de atividades empresariais, rendimentos de investimentos não relacionados com a atividade empresarial comum e a renda derivada da transferência de ativos.

É necessário levar em consideração as disposições dos convênios para evitar a dupla tributação entre a Espanha e outros países, que, se for o caso, podem influir na determinação da base tributável para efeitos da tributação na Espanha.

A tributação das entidades não residentes tem uma regulamentação separada e será regida de acordo com o disposto no Texto Revisado da Lei do Imposto sobre a Renda de não Residentes aprovado pelo Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de março.

- Base tributável

A Lei do Imposto estabelece três regimes para a determinação da base tributável : o regime de estimativa direta, o regime de estimativa indireta e o regime de estimativa objetiva.

No regime de estimativa direta (que é o geralmente aplicável), a base tributável é definida como a diferença entre as entradas e as despesas do período. Calcula-se partindo do resultado contábil corrigido mediante a aplicação dos princípios fiscais. Os gastos relativos à atividade empresarial são dedutíveis se estiverem devidamente contabilizados e sustentados

– Critérios de imputação de entradas e despesas

Os critérios fiscais para imputar as entradas e despesas na hora de determinar a base tributável coincidem de modo geral com os princípios contáveis. A Lei do imposto identifica o critério do ganho como geralmente aplicável para reconhecer as entradas e despesas.

Além disso, todas as despesas têm que estar contabilizadas para serem dedutíveis (salvo determinadas exceções, como a amortização acelerada), Para efeitos fiscais, em caso de conflito entre um princípio contábil e um princípio fiscal, o segundo prevalecerá. Não obstante, os gastos contabilizados num período tributável posterior ao de seu ganho e as entradas contabilizadas num período tributável anterior ao de seu ganho são imputados fiscalmente no ano em que se tenham contabilizado, sempre que disso não se derive uma tributação inferior à que teria correspondido se tivessem sido contabilizados conforme o critério de ganho.

As sociedades podem utilizar critérios de imputação diferentes ao do ganho em certas operações (como no caso das vendas com preço a prazo). No caso de que sejam aplicados critérios de imputação temporal diferentes dos previstos nas normas fiscais, é necessário justificar suficientemente o seu fundamento e devem ser aprovados pela Administração Tributária.

– Transparência fiscal internacional

Este regime se aplica quando:

- O sujeito passivo (sociedade espanhola) tem uma participação igual ou superior a 50% no capital, os fundos próprios, os resultados ou os direitos de voto da entidade não residente. Não obstante o anterior, este regime não será aplicável quando a entidade não residente for residente em outro Estado Membro da União Européia que não tenha a consideração de paraíso fiscal.

As participações que tiverem as entidades ou pessoas vinculadas (residentes ou não residentes) serão incluídas no cômputo da participação.

- O imposto pago pela entidade não residente (imposto sobre sociedades ou similar) pela renda líquida atribuível for inferior a 75% do que teria correspondido de acordo com as normas espanholas

- A renda líquida provém de:

a) Titularidade de bens imóveis ou direitos reais sobre os mesmos, salvo que estejam relacionados a uma atividade empresarial ou cedidos em uso a outra entidade não residente pertencente ao mesmo grupo de sociedades (segundo a definição do artigo 42 do Código de Comércio).

b) Participação em fundos próprios e cessão a terceiros de capitais (com certas exceções, como os ativos financeiros tidos para dar cumprimento a obrigações legais, etc.).

c) Atividades de crédito, financeiras, seguradoras e de prestação de serviços (exceto os diretamente relacionados com atividades de exportação) realizadas com entidades residentes vinculadas, enquanto determinem gastos fiscalmente dedutíveis em ditas entidades. Não é realizada atribuição se mais de 50% das entradas derivadas deste tipo de atividades forem procedentes de operações efetuadas com entidades não vinculadas.

d) Transferência dos bens e direitos referidos nas letras a) e b) anteriores.

Não procede atribuição de renda (salvo no terceiro caso dos anteriores) quando as rendas obtidas pela entidade não residente sejam procedentes de uma entidade da qual participe, direta ou indiretamente, com mais de 5%, e quando forem cumpridos os dois requisitos seguintes:

_ Que a primeira entidade dirija e gerencie sua participação.

_ Que pelo menos 85% das entradas da segunda sejam procedentes do exercício de atividades empresariais.

Além disso, existe uma exceção geral para a aplicação do regime às rendas descritas sob a), b) e d) anteriores quando o valor das mesmas for inferior a:

_ 15% da renda total da entidade não residente, ou a

_ 4% das entradas totais da entidade não residente.

Os limites anteriores podem referir-se ao conjunto de sociedades que formem um grupo, conforme está definido na legislação.

Em nenhum caso será imputada uma renda superior à renda líquida total da entidade não residente.

A imputação de renda será feita proporcionalmente à participação direta ou indireta na entidade não residente, e o valor da renda a ser incluído será calculado de acordo com os princípios e critérios estabelecidos na legislação do Imposto sobre Sociedades.

A entidade residente não integrará na sua base tributável a parte dos dividendos distribuídos que corresponda à renda que tenha sido previamente imputada.

Uma mesma renda somente poderá ser objeto de inclusão uma vez, qualquer que seja a forma e a entidade em que se manifeste.

A legislação permite à entidade residente deduzir o imposto sobre sociedades (ou similar) efetivamente satisfeito pela entidade não residente e suas sociedades participadas, pela parte da renda imputada, assim como o imposto efetivamente satisfeito devido à distribuição de dividendos.

O limite da dedução é a quota integral que corresponda ser paga na Espanha por essa renda.

Não é permitida a dedução dos imposto pagamentos em paraísos fiscais.

Quando a entidade participada residir num país ou território qualificado como paraíso fiscal, presumir-se-á que:

a) O valor pago pela entidade não residente em território espanhol, imputável a alguma das classes de rendas previamente mencionadas nas letras a) a d), por razão de uma taxação de natureza idêntica ou análoga ao Imposto sobre Sociedades, for 75% do que tiver correspondido de acordo com as normas do mesmo.

b) A renda obtida pela entidade participada é procedente das classes de renda anteriormente mencionadas.

c) A renda obtida pela entidade participada é 15% do valor de aquisição da participação.

Estas situações admitem prova em contrário, e não serão aplicadas quando a entidade participada consolidar suas contas, de acordo com o previsto no artigo 42 do Código de Comércio, com alguma ou algumas das entidades obrigadas à inclusão.

– Valorização pelo preço de mercado

De maneira geral, os ativos devem ser valorizados ao seu preço de aquisição ou custo de produção.

Entretanto, em certos casos é necessário aplicar, para efeitos fiscais, o valor normal de mercado. Este método se aplica a:

- Ativos transferidos ou adquiridos a título lucrativo.

- Ativos concedidos a entidades e os valores recebidos em contra-pagamento.

- Ativos transferidos aos sócios por causa de dissolução, separação dos mesmos, redução de capital com devolução de pagamentos, distribuição do prêmio de emissão e distribuição de benefícios.

- Ativos transferidos em virtude de fusão, absorção e separação total ou parcial.

- Ativos adquiridos por permuta.

- Ativos adquiridos por troca ou conversão. Convém levar em consideração que a legislação em vigor estabelece um regime especial de neutralidade fiscal para os casos em que alguma das transações acima descritas formem parte de um processo de re-organização societária (fusões, separações, contribuições não monetárias de ramo de atividade e troca de valores, assim como as contribuições não monetárias de ativos se forem cumpridos certos requisitos).

Sob este regime, sempre que forem cumpridas certas condições, não serão integradas à base tributável do transferidor as rendas evidenciadas pela valorização ao preço de mercado dos bens e direitos, e também não constituirão para o adquirente um maior custo de aquisição para efeitos fiscais.

Adicionalmente, a administração tributária pode valorizar por seu valor normal de mercado as operações efetuadas entre entidades vinculadas, para efeitos do Imposto sobre Sociedades, quando a valorização combinada pelas partes tiver determinado uma tributação na Espanha inferior à que teria correspondido ou a um diferimento de dita tributação. Entretanto, essa valorização não pode determinar a tributação de uma renda superior à efetivamente derivada da operação para o conjunto das entidades. Duas entidades são consideradas vinculadas para efeitos fiscais se uma participa indiretamente com pelo menos 25% do capital da outra ou exerce o poder de decisão, ou se os mesmos sócios controlarem pelo menos 25% do capital de ambas (ou se esses sócios exercerem funções com poder de decisão em ambas).

Também se consideram vinculadas as sociedades que formem parte de um grupo tal como está definido na legislação mercantil, as sociedades e seus sócios (aqueles que possuírem ao menos 5% do capital social –1% se se tratar de valores cotados–), e as sociedades e seus administradores.

Para determinar o valor de mercado entre entidades vinculadas aplicam-se os métodos da OCDE, do seguinte modo:

Primeiro,

- Preço de mercado do bem ou serviço, ou preço de outros de características

similares.

Supletoriamente,

- Custo incrementado.

- Preço de revenda.

Se nenhum dos métodos anteriores resultar aplicável , será aplicado o preço derivado da distribuição entre as partes do resultado total da operação, levando em conta os riscos assumidos, os ativos implicados e as funções desempenhadas pelas partes.

Adicionalmente foi introduzida na legislação do imposto de sociedades a possibilidade de celebrar acordos prévios com a Administração. Dessa forma, os sujeitos passivos podem submeter à Administração uma proposta para a valorização de operações efetuadas entre entidades vinculadas sobre a base de condições de mercado. Se a proposta for aprovada pela Administração, a valorização combinada terá validade durante três períodos tributários.

Também cabe celebrar este tipo de acordos em relação com as contribuições para atividades de pesquisa e desenvolvimento ou de inovação tecnológica e as despesas em caráter de serviços de apoio à gestão; as entidades não residentes que projetarem operar na Espanha através de um estabelecimento permanente podem fazê-lo em relação com as despesas imputáveis ao mesmo

– Regra de Sub-capitalização

Quando o endividamento líquido remunerado, direto ou indireto, de uma entidade (excluídas as financeiras) com outra ou outras pessoas ou entidades não residentes com as quais esteja vinculada exceder o resultado de aplicar o coeficiente 3 ao seu capital fiscal (fundos próprios menos o resultado do exercício), os juros que corresponderem ao excesso terão a consideração de dividendos e, em conseqüência, não serão dedutíveis para a entidade residente.

O disposto no parágrafo anterior não será de aplicação quando a entidade vinculada não residente em território espanhol for residente em outro Estado Membro da União Européia, salvo se residir em um território qualificado por regulamento como paraíso fiscal.

O sujeito passivo pode submeter uma proposta (devidamente justificada) para a aplicação de um coeficiente superior. Se a proposta for aprovada, poderá ser aplicado um coeficiente diferente. Esta possibilidade não será aplicável às operações efetuadas com ou por pessoas ou entidades residentes em países ou territórios qualificados por regulamentação como paraísos fiscais.

– Mudanças de residência, cessação de estabelecimentos permanentes, operações realizadas com pessoas ou entidades residentes em paraísos fiscais

Por outro lado, em geral, deve integrar-se na base tributável a diferença entre o valor normal de mercado e o valor contábil dos elementos patrimoniais que:

- Sejam propriedade de uma entidade residente que translada sua residência fora do território espanhol;

- Estejam relacionados a um estabelecimento permanente situado em território espanhol que cessa sua atividade; ou

- Estando previamente ligados a um estabelecimento permanente situado na Espanha, sejam transferidos ao estrangeiro.

A Administração tributária pode também valorizar por seu valor normal de mercado as operações efetuadas com pessoas ou entidades residentes nos territórios definidos como paraísos fiscais quando a valorização combinada tiver determinado uma tributação inferior na Espanha ou um diferimento de dita tributação.

– Valorização de estoques

Não existem normas fiscais específicas a este respeito. Em conseqüência, todos os métodos de valorização válidos contabilmente são também admissíveis para efeitos fiscais (LIFO, FIFO, custo médio ponderado).

As mesmas regras são aplicáveis à depreciação de estoques .

– Correções de valor

- Amortizações

A amortização somente é uma despesa fiscalmente dedutível se a depreciação for efetiva e estiver contabilizada (com a exceção da amortização acelerada aplicável a certas atividades, como por exemplo pesquisa e desenvolvimento, ver mais adiante).

_ Coeficientes oficiais de amortização.

No caso de que sejam aplicados os coeficientes de amortização estabelecidos nas tabelas oficiais (aprovadas pelo Real Decreto 1777/2004, de 30 de julho, pelo qual é aprovado o Regulamento do Imposto sobre Sociedades), o sujeito passivo fica eximido de comprovar a efetividade da depreciação.

Exemplos de coeficientes de amortização aplicáveis na atualidade são:

Existem regras especiais de amortização para bens utilizados diariamente em mais de um turno normal de trabalho, e para bens usados.

Da mesma forma, para as aquisições de ativos novos, realizadas entre 1º de janeiro de 2003 e 31 de dezembro de 2004, os coeficientes de amortização lineares máximos estabelecidos nas tabelas se entenderão como substituídos pelo resultado de multiplicar aqueles por 1,1. O novo coeficiente será aplicável durante a vida útil dos ativos novos adquiridos.

_ Método de amortização degressivo

Este método, que pode ser utilizado para amortizar todo tipo de bens exceto edifícios e mobiliário, permite que a amortização se transfira aos primeiros anos de vida útil do bem mediante a aplicação de um coeficiente do seu valor em livros, quando a depreciação efetiva for maior nesses primeiros anos.

_ Método dos números dígitos

Da mesma forma que no caso anterior, este método pode ser utilizado para amortizar qualquer espécie de bens exceto edifícios e mobiliário, determinando-se a soma de dígitos em função do período de amortização estabelecido nas tabelas de amortização oficialmente aprovadas.

_ Outros métodos de amortização

As companhias que, por razões técnicas, desejarem amortizar seus bens aplicando coeficientes diferentes dos fixados nas tabelas oficiais, e que além disso queiram evitar a incerteza gerada pela necessidade de provar a “efetividade” da depreciação, poderão formular um plano de amortização que será aplicável sempre que seja aceito pela Administração Tributária.

Por último, as companhias que desenvolvam determinadas atividades ou indústrias (por exemplo, companhias dedicadas à mineração, indústrias em processo de reorganização, etc.) podem ser autorizadas a amortizar seus ativos livremente, de acordo com as leis específicas que regulamentam ditas atividades.

_ Amortização do imobilizado imaterial

Em geral, o imobilizado imaterial é amortizado mediante a aplicação dos mesmos métodos de amortização do imobilizado material, ao longo de sua vida econômica.

Entre os elementos de imobilizado imaterial que não têm período de vida finito encontra-se o fundo de comércio que poderá ser amortizado em vinte anos, sempre que sejam cumpridos certos requisitos (principalmente, que se tenha posto em evidência em virtude de uma aquisição a título oneroso entre companhias que não pertençam a um mesmo grupo de sociedades, tal como se define para efeitos contábeis).

Em qualquer outro caso, a amortização somente será dedutível fiscalmente se o sujeito passivo provar que responde a uma depreciação irreversível dos elementos patrimoniais.

O período mínimo de amortização fiscal das marcas, direitos de transpasse e demais elementos patrimoniais de imobilizado imaterial que não tenham data certa de extinção será de dez anos.

- Contratos de arrendamento financeiro

De acordo com a legislação espanhola, os contratos de arrendamento financeiro (subscritos com entidades financeiras, tal como as define a sua legislação específica) devem ter um prazo mínimo de duração de dois anos, em se tratando de bens móveis, e de dez anos se se tratar de bens imóveis, e o método de amortização do custo do bem deve ser linear ou progressivo.

As quotas de arrendamento (juros mais a parte do capital correspondente ao custo do bem) são dedutíveis, exceto no caso de terrenos e de outros bens que não sofram depreciação, embora nestes casos será dedutível a parte correspondente aos juros. Em qualquer caso, o limite para a dedutibilidade das quotas de amortização do bem será o dobro do coeficiente de amortização que corresponder aplicar conforme as tabelas oficiais.

- Bens arrendados com opção de compra.

Quando pelas condições econômicas da operação de arrendamento com opção de compra não existam dúvidas razoáveis de que vai ser exercida tal opção ou a de renovação (para estes efeitos, presume-se que não existem dúvidas razoáveis de que se vai exercer uma ou outra opção, quando o valor a pagar por seu exercício for inferior ao valor resultante de reduzir o preço de aquisição ou custo de produção do bem na soma das quotas de amortização máximas que corresponderiam ao mesmo dentro do tempo de duração da cessão), será dedutível para a entidade cessionária um valor equivalente às quotas de amortização que corresponderiam aos bens por aplicação das regras de amortização do imobilizado material.

A diferença existente entre as quantias a serem pagas à entidade cedente e o preço de aquisição (custo financeiro do contrato) o custo de produção do bem terá, para a entidade cessionária, a consideração de despesa a distribuir entre os períodos tributários compreendidos dentro do tempo de duração da cessão

Quando o bem tiver sido objeto de prévia transferência por parte do cessionário ao cedente, o cessionário continuará a amortização do mesmo em idênticas condições e sobre o mesmo valor anterior à transferência .

-Perdas de valor de elementos patrimoniais.

_ Provisão para insolvências.

Esta provisão cobre o risco derivado de possíveis insolvências de devedores. O único método admitido fiscalmente é o de designação individualizada de seu saldo, pelo qual se analisam individualmente as características de cada um dos saldos de cobrança duvidosa. Para que a dotação para a provisão seja dedutível no momento da atribuição do imposto deve ocorrer alguma das seguintes circunstâncias:

a) Que tenha transcorrido o prazo de seis meses desde o vencimento da obrigação.

b) Que o devedor esteja declarado em falência , concurso de credores, etc.

c) Que o devedor esteja processado por delito de quebra fraudulenta.

d) Que as obrigações tenham sido reclamadas judicialmente ou sejam objeto de um litígio judicial ou procedimento arbitral.

Não são dedutíveis as provisões doadas para insolvências de entidades vinculadas, a não ser que as entidades sejam formalmente declaradas insolventes.

Do mesmo modo, não serão dedutíveis as dotações para insolvências quando o devedor for uma entidade pública ou nos casos em que exista garantia suficiente de cobrança.

A provisão por insolvências de entidades financeiras se rege por regras específicas.

_ Provisão por depreciação de carteira.

A dotação para depreciação de valores representativos da participação em fundos próprios de entidades que não sejam cotadas num mercado secundário organizado não poderá exceder a diferença entre o valor teórico contábil ao início e ao encerramento do exercício, sempre que tais valores sejam incluídos nos balanços formulados ou aprovados pelo órgão competente. A dotação para depreciação de valores cotados será fiscalmente dedutível pela diferença entre o seu valor de mercado ao inicio e ao encerramento do exercício.

A dotação para depreciação de valores de renda fixa admitidos para cotação em mercados secundários será dedutível, com o limite da depreciação global sofrida no período tributário pelo conjunto de valores de renda fixa admitidos para a cotação do qual seja titular o sujeito passivo.

Não são dedutíveis as dotações por depreciação de valores com valor certo de reembolso, nem as correspondentes â depreciação de participações em entidades residentes em paraísos fiscais.

- Fundo de comércio financeiro:

Quando se adquirirem valores representativos da participação em fundos próprios de entidades não residentes em território espanhol, cujas rendas possam incluir-se na isenção estabelecida no artigo 21 do Texto Revisado da Lei do Imposto sobre Sociedades, o valor da diferença entre o preço de aquisição da participação e seu valor teórico contábil na data de aquisição será imputado aos bens e direitos da entidade não residente em território espanhol, e a parte da diferença que não tiver sido imputada será dedutível da base tributável, com o limite anual máximo de um vinte avos de seu valor.

Esta dedução não será compatível com a dedução para atividades exportadoras, mas sim o será com a provisão para depreciação de carteira.

Esta disposição tem efeito para as aquisições de participações realizadas em exercícios iniciados a partir de 1º de janeiro de 2002.

Nos exercícios nos quais se pratique esta dedução, os sujeitos passivos deverão apresentar conjuntamente com sua declaração para o Imposto sobre Sociedades, a seguinte informação: Em relação com a entidade diretamente participada:

1. Identificação e porcentagem de participação.

2. Descrição de atividades.

3.Valor e data de aquisição das participações e valor teórico contábil destas, determinado a partir das contas anuais homogeneizadas.

4. Justificação dos critérios de homogeneização de valores e temporal, assim como de imputação aos bens e direitos da entidade participada, da diferença existente entre o preço de aquisição de suas participações e seu valor teórico contábil na data de sua aquisição.

b) Valor do investimento realizado na aquisição de participações em entidades não residentes em território espanhol incluída na base da dedução para atividades de exportação.

- Provisão para riscos e despesas.

Como regra geral, não são dedutíveis as dotações para provisões para a cobertura de riscos previsíveis, perdas eventuais e de despesas ou dívidas prováveis .

Não obstante, são dedutíveis, entre outras, as dotações às seguintes provisões:

_ As destinadas a cobrir responsabilidades procedentes de obrigações monetárias nas quais incorra a companhia por contrato ou por outras causas, cuja quantia não esteja definitivamente estabelecida. Por exemplo, sanções pelo não-cumprimento de contrato, execução de garantias, etc.

_ As destinadas à cobertura de .garantias de reparação e revisão (e despesas acessórias para devoluções de vendas), com o limite do resultado de aplicar às vendas com garantias vivas à conclusão do período tributário ou porcentagem determinada pela proporção em que se tiverem achado as despesas realizadas para fazer frente às garantias havidas no período tributário e nos dois anteriores, em relação com as vendas com garantias realizadas em ditos períodos tributários

– Despesas não dedutíveis

- As que representarem uma retribuição dos fundos próprios.

- As derivadas da contabilização do Imposto sobre Sociedades.

- As multas e sanções penais e administrativas, sobretaxa de urgência e a sobretaxa por apresentação fora de prazo de declarações-liquidações e auto-liquidações.

- As perdas do jogo.

- Os donativos e liberalidades, exceto os donativos realizados a determinadas entidades (fundações, etc.), os que tenham por objeto bens inscritos no Registro de Bens de Interesse Cultural, bens ligados à contribuição para a conservação daqueles bens ou a realização de atividades de interesse geral, os quais darão direito a deduzir 35% da base de dedução determinada conforme a Lei 49/2002, com o limite de 10% da base tributável do período tributável. As quantias que excederem tal limite poderão ser aplicadas nos períodos tributáveis que concluírem nos dez anos imediatos e sucessivos.

- As despesas de serviços correspondentes a operações realizadas, direta ou indiretamente, com pessoas ou entidades residentes em paraísos fiscais, ou que sejam pagas através de pessoas ou entidades residentes nos mesmos, exceto se o sujeito passivo provar que a despesa resultante corresponde a uma operação ou transação efetivamente realizada.

- As dotações para provisões ou fundos internos de pensões.

Adicionalmente, algumas despesas incorridas por transações entre entidades vinculadas (como as despesas com serviços de apoio à gestão e as despesas com pesquisa e desenvolvimento) devem cumprir certos requisitos para serem fiscalmente dedutíveis.

– Incrementos e reduções de patrimônio

Em contraste com o estabelecido em outros países, o Imposto sobre Sociedades espanhol trata a renda derivada da transferência de bens como uma renda mais. Geralmente, dita renda é adicionada (ou deduzida, conforme o caso) às entradas derivadas da atividade empresarial incluídas na base tributável.

Se estabelecem regras especiais de determinação da renda derivada da transferência de bens imóveis, para levar em consideração a depreciação monetária. Na aplicação destas regras, se corrige o custo de aquisição e as amortizações anuais mediante a aplicação de determinados coeficientes corretores.

– Compensação de bases tributáveis negativas

De modo geral, uma entidade residente em território espanhol pode compensar as bases tributáveis negativas com as rendas positivas obtidas nos períodos tributáveis que terminem nos quinze anos imediatos e sucessivos. As entidades de nova criação poderão computar o prazo de quinze anos a partir do primeiro período tributável cuja base tributável seja positiva.

Não estão permitidas as compensações com rendas positivas obtidas em períodos tributáveis anteriores.

O sujeito passivo deverá dar crédito, mediante a exibição da liquidação ou auto-liquidação, a contabilidade e os oportunos suportes de documentação, da procedência e quantia das bases tributáveis negativas cuja compensação pretenda, qualquer que seja o exercício em que se originaram.

- Redução em base por implantação de empresas no estrangeiro

Esta redução da base tributável , constitui um incentivo fiscal para os investimentos que se materializarem na aquisição de participações nos fundos próprios de sociedades não residentes em território espanhol, que permitam alcançar a maioria dos direitos de voto nelas, sempre que:

- A sociedade participada realize atividades empresariais no estrangeiro (excluindo a imobiliária, financeira ou de seguros ou a prestação de serviços a entidades vinculadas residentes na Espanha).

- As atividades desenvolvidas pela sociedade participada não tenham sido exercidas anteriormente sob outra titularidade.

- A sociedade participada não resida no território da União Européia nem em territórios qualificados como paraísos fiscais.

Este incentivo consiste em reduzir inicialmente a base tributável do Imposto sobre Sociedades no valor dos investimentos efetivamente realizadas no exercício, com um limite máximo anual de 30.050.605,22 euros, sem exceder 25% da base tributável do período tributável anterior ao cômputo da redução.

Posteriormente, tais quantias previamente deduzidas serão integradas à base tributável, em partes iguais, nos períodos tributáveis que terminem nos quatro anos seguintes.

O valor da redução se reduzirá, se for o caso, na quantia da depreciação do valor da participação tida nas sociedades não residentes que tenha sido fiscalmente dedutível. Por outra parte, se estabelece a incompatibilidade entre esta redução e a dedução em quota por atividades de exportação.

- Tipos de taxação

O tipo geral de taxação para os sujeitos passivos por obrigação pessoal de contribuir é 35%. Entre outros, são aplicados tipos de taxação especiais a algumas Instituições de Investimento coletivo, incluídos os fundos de investimento imobiliário (1%), a determinadas cooperativas (20%) ou a entidades que se dediquem â pesquisa e exploração de hidrocarburetos (40%), assim como às denominadas sociedades patrimoniais (40%) cujo regime veio a substituir o antigo regime de transparência fiscal.

- Deduções em quota, retenções e pagamentos por conta

A regulamentação das deduções na quota do imposto costuma ser revisada anualmente na Lei de Orçamentos. As deduções às quais nos referimos são as aplicáveis para o ano 2005:

– Dedução por reinvestimento de benefícios extraordinários.

Se prevê uma dedução em quota de 20% das rendas obtidas na transferência dos elementos que são citados a continuação, condicionada a que o preço obtido em dita transferência seja objeto de reinvestimento. Dita dedução será de 10%, de 5% ou de 25% quando os tipos tributáveis forem de 25%, de 20% ou de 40%, respectivamente.

Não obstante, é permitida a dedução parcial em caso de reinvestimento parcial, aplicando a dedução de 20% sobre a parte de renda proporcional à quantia reinvertida.

Na renda que dá direito à dedução não se integrarão as provisões relativas aos elementos transferidos que tiverem sido dedutíveis, nem as quantias aplicadas à liberdade de amortização que devam ser integradas à base tributável com motivo da transferência dos elementos que se tiverem agregado à mesma. Também não será incluída como base a parte da renda que tenha gerado direito â dedução por dupla tributação.

A dedução será efetuada no período em que se realizar o reinvestimento e será aplicada sem limite de quota. Não obstante, quando o reinvestimento for efetuado antes de efetuada a transferência, a dedução será tomada no período no qual se realize a transferência.

- Elementos patrimoniais transferidos

Os elementos cuja transferência dá direito à citada dedução são os seguintes:

_ Imobilizado material ou imaterial possuído com pelo menos um ano de antecedência.

_ Valores que representem ao menos 5% do capital das entidades participadas, possuídos com pelo menos um ano de antecipação, sem incluir aqueles que não concedam uma participação no capital social.

Para efeitos do cômputo da antigüidade, será aplicado um critério FIFO (se entenderão transferidos os adquiridos em primeiro lugar). O cômputo da participação transferida se referirá ao período tributável.

- Requisitos de reinvestimento

Os elementos nos quais deverá ser reinvestido o valor da transferência serão os seguintes:

_ Imobilizado material ou imaterial relativo a atividades econômicas.

_ Valores que representem pelo menos 5% do capital das entidades participadas, sem incluir aqueles que não concederem uma participação no capital social nem aqueles que concederem uma participação no capital ou nos fundos de entidades residentes em paraísos fiscais. Estes elementos deverão permanecer no patrimônio do sujeito passivo durante um prazo de cinco anos, salvo perda justificada, ou de três no caso de bens móveis, exceto nos casos em que a vida útil seja inferior.

Em caso de transferência antes da finalização de dito prazo, se perderá a dedução (exceto se o valor líquido contábil ou o valor obtido, se este for menor, será reinvestido nos termos expostos anteriormente).

Em caso de perda da dedução num exercício posterior ao seu aproveitamento, deverá ser lançada a quota correspondente e os juros de mora.

O reinvestimento deverá ser realizado entre o ano anterior ao que se pôs à disposição do elemento transferido e os três posteriores. Não obstante, poderá apresentar-se um plano especial de reinvestimento quando, devido às características técnicas de tais reinvestimentos, os reinvestimentos não puderem ser realizados nos prazos indicados.

Se se realizar mais de uma transferência de valores num mesmo período, o mencionado prazo será computado desde o final do período tributável .

O reinvestimento será considerado realizado quando forem postos à disposição do sujeito os elementos em que se materialize, exceto no caso de bens em arrendamento financeiro, que se entenderá realizado na data de celebração do contrato (pelo valor à vista do elemento). Neste último caso, se não se exercer a opção de compra, o reinvestimento se entenderá não efetuado (sendo esta uma condição resolutória).

– Dedução por investimentos e formação profissional

- 10% dos investimentos realizados em ativos fixos novos utilizados para:

_ Proteger o meio ambiente, consistentes em instalações para evitar a poluição atmosférica procedente de instalações industriais.

_ Proteger a poluição de águas superficiais, subterrâneas e marinas mediante a redução, recuperação ou tratamento de resíduos industriais.

_ Adquirir veículos de transporte por estrada que contribuam para reduzir a poluição atmosférica.

Os investimentos devem estar incluídos em programas, convênios ou acordos com a Administração competente em matéria de meio ambiente, para serem considerados dedutíveis. Nestes casos, a Administração deverá expedir a certificação da validação do investimento.

-15% dos investimentos realizados em determinados bens de interesse cultural, sempre que o bem permaneça no patrimônio do titular durante um período de tempo não inferior a quatro anos.

Com esta finalidade são considerados investimentos as despesas ativáveis que correspondam ao valor das quantias que sejam destinadas à aquisição, conservação, reparo, restauração, difusão e exposição de ditos bens.

- Os investimentos em sistemas de navegação e localização de veículos via satélite que sejam incorporados a veículos industriais ou comerciais de transporte por rodovia darão direito a praticar uma dedução da quota integral de 10% do valor de ditos investimentos.

- Os investimentos em plataformas de acessos para pessoas incapacitadas ou em dispositivos de fixação de cadeiras de rodas, que sejam incorporados a veículos de transporte público de passageiros por rodovia, darão direito a praticar uma dedução da quota integral de 10% do valor de ditos investimentos.

- 20% dos investimentos em produções cinematográficas ou audiovisuais espanholas. A base da dedução estará constituída pelo custo da produção deduzida a parte financiada pelo co-produtor financeiro.

O co-produtor financeiro que participar de uma produção espanhola de longa metragem cinematográfica tem direito a uma dedução de 5% do investimento que financiar , com o limite de 5% da renda do período derivada de ditos investimentos.

- O 5% dos investimentos realizados na edição de livros.

A parte dos investimentos anteriormente citados (investimentos de meio ambiente, bens de interesse cultural, sistemas de navegação e localização de veículos via satélite, em plataformas de acesso para pessoas incapacitadas ou em dispositivos de fixação de cadeiras de rodas, em produções cinematográficas ou audiovisuais espanholas, e na edição de livros) financiada com subvenções não dará direito a dedução.

-30% dos gastos efetuados no período tributável em conceito de pesquisa científica e desenvolvimento. Se o investimento realizado exceder a media dos gastos incorridos nos dois anos anteriores, aplica-se 50% a dito excesso

Adicionalmente, será deduzido 20% dos gastos de pessoal destinados exclusivamente para estas atividades e dos correspondentes a certos tipos de projetos.

Do mesmo modo, serão deduzidos 10% dos gastos efetuados no período tributável em conceito de inovação tecnológica, e 15% no caso de gastos correspondentes a projetos cuja realização seja encarregada a universidades e outros organismos ou centros.

As despesas com pesquisa e desenvolvimento e com inovação tecnológica correspondentes a atividades realizadas no estrangeiro, terão direito à dedução,sempre que a atividade principal seja efetuada na Espanha e não ultrapasse 25% do valor total investido.

A base da dedução se reduzirá em 65% das subvenções recebidas para o fomento destas atividades.

Além da correspondente às despesas com pesquisa e desenvolvimento, se estabelece uma dedução sobre o investimento em elementos de imobilizado material e imaterial (a exceção dos investimentos em imóveis e terrenos) exclusivamente destinados às atividades de pesquisa e desenvolvimento, o que dará direito à dedução por atividades de pesquisa e desenvolvimento (não de inovação tecnológica) nas seguintes condições:

_ A base de dedução será o valor dos investimentos nos citados elementos, reduzido em 65% das subvenções recebidas.

_ Os investimentos se entendem como realizados quando os elementos forem

postos em condições de funcionamento.

_ A porcentagem de dedução nestes casos será de 10%.

_ Os elementos adquiridos deverão permanecer na companhia até o cumprimento de sua finalidade específica nas atividades de pesquisa e desenvolvimento, salvo se a sua vida útil for menor.

_ Esta dedução será incompatível com as outras previstas, para os mesmos investimentos, no capítulo de Deduções para incentivar a realização de determinadas atividades, embora seja compatível com a dedução por reinvestimento de benefícios extraordinários.

- 25% dos investimentos realizados em:

_ A criação de filiais ou estabelecimentos permanentes no estrangeiro, a aquisição de participações em sociedades estrangeiras ou a constituição de filiais diretamente relacionadas com a atividade exportadora de bens ou serviços ou a contratação de serviços turísticos na Espanha, sempre que a participação seja, como mínimo, de 25% do capital social da filial (exceto para investimentos em paraísos fiscais).

_ Propaganda e publicidade de projeção plurianual para lançamento de produtos, de abertura e prospecção de mercados estrangeiros e de assistência a feiras (incluindo as de caráter internacional celebradas na Espanha), exceto as realizadas em paraísos fiscais.

A base da dedução se reduzirá em 65% das subvenções recebidas para a realização dos investimentos e despesas.

-5% das despesas efetuadas em atividades de formação profissional.

No caso em que as despesas do exercício excedam a média das efetuadas nos dois anos anteriores, a dedução será incrementada em 10% de dito excesso.As despesas se reduzirão em 65% do valor das subvenções recebidas para a realização destas atividades.

A dedução também se aplicará por aquelas despesas efetuada pela entidade com a finalidade de habituar os empregados à utilização de novas tecnologias.

São incluídas entre tais despesas as realizadas para proporcionar, facilitar ou financiar sua conexão à internet, assim como as derivadas da entrega gratuita, ou a preços reduzidos, ou da concessão de empréstimos e ajudas econômicas para a aquisição, dos equipamentos e terminais necessários para acessar a internet, com seu software e periféricos associados, inclusive quando o uso dos mesmos pelos empregados possa ser efetuado fora do lugar e horário de trabalho. As despesas a que se refere esta seção serão consideradas, para efeitos fiscais, como despesas de formação de pessoal e não determinarão a obtenção de um rendimento do trabalho para o empregado.

Dedução por contribuições empresariais para planos de pensões de emprego

Em geral esta dedução incentiva as contribuições empresariais que sejam realizadas para planos de pensões de emprego ou a mutualidades de previdência social que atuem como instrumento de previdência social dos quais o sujeito passivo seja promotor, a favor dos trabalhadores cuja retribuição bruta anual seja inferior a 27.000 euros e sempre que tais contribuições sejam imputadas. Se as retribuições superarem tal quantia, a dedução será aplicada sobre a parte proporcional das contribuições que corresponderem a 27.000 euros.

A dedução ascende a 10% das contribuições efetuadas.

– Por criação de emprego de trabalhadores deficientes

Os requisitos da dedução são os seguintes:

- O contrato deve ser indefinido, e a jornada completa.

- O valor da dedução será de 6.000 euros por cada pessoa/ano de incremento da media do quadro de empregados de trabalhadores deficientes, a respeito do ano imediatamente anterior.

Em geral, o conjunto das deduções expostas (investimentos no meio ambiente, bens de interesse cultural, sistemas de navegação e localização de veículos via satélite, em plataformas de acessos para pessoas incapacitadas ou em dispositivos de fixação de cadeiras de rodas, em produções cinematográficas ou audiovisuais espanholas, na edição de livros, em I+D+i, em criação de empresas no estrangeiro, por formação profissional, por contribuições empresariais para planos de pensões de emprego, por fomento das novas tecnologias, por reinvestimento de benefícios extraordinários e por criação de emprego para deficientes) não poderão exceder conjuntamente 35% da quota integral, reduzida nas deduções para evitar a dupla tributação interna e internacional e as bonificações.

Em qualquer caso, as deduções a que faz jus e não aplicadas poderão ser compensadas nos períodos tributáveis que se encerrarem nos dez anos imediatos e sucessivos. (No caso da dedução por atividades de pesquisa científica e inovação tecnológica, o período é de 15 anos). O cômputo dos prazos para a aplicação das deduções poderá ser diferido no primeiro período tributável em que se produzam resultados positivos, no caso de entidades de nova criação ou de entidades que acusarem perdas de exercícios anteriores mediante o pagamento efetivo de novos recursos.

– Dedução para evitar a dupla tributação interna: dividendos e rendas de fonte interna

Tradicionalmente a legislação espanhola adotou o sistema de “imputação ordinária” e o sistema de dedução do imposto subjacente até o terceiro nível (no caso de dividendos) para evitar a dupla tributação internacional.

Uma reforma legislativa, de junho de 2000 introduziu um sistema de isenção aplicável quando ocorrer uma série de requisitos.

A regulamentação de isenção co-existe com o sistema de dedução (o sujeito passivo pode optar por um ou outro sistema, mas a aplicação de ambos sistemas é incompatível entre si).

– Sistema de dedução

Este método consiste em que a totalidade das rendas ou rendas obtidos no estrangeiro por companhias residentes na Espanha se integram à base tributável com o objetivo de calcular o imposto. Da quantidade de imposto resultante (quota) poderão reduzir-se os impostos efetivamente pagos no estrangeiro, com o limite do que tiver correspondido pagar pelas mencionadas rendas se tivessem sido obtidas em território espanhol. O cálculo será realizado integrando todas as rendas obtidas num mesmo país, exceto no caso de estabelecimentos permanentes, no qual se realizará agrupando as obtidas por cada um deles.

Quando na base tributável se computarem dividendos ou participações em benefícios pagos por uma entidade não residente em território espanhol, será deduzido o imposto efetivamente pago por esta última a respeito dos benefícios com taxa aos quais se paga o dividendo. Esta dedução, junto com a comentada no parágrafo anterior, não poderá exceder a quota integral que teria correspondido pagar na Espanha por ditas rendas.

É dedutível o imposto subjacente até o terceiro nível (isto é, as sub-filiais).

Os requisitos da dedução são que a participação direta ou indireta no capital da entidade não residente seja, pelo menos, de 5%, e que a mesma tenha sido possuída de maneira ininterrupta durante o ano anterior àquele no qual se tenha distribuído o dividendo (ou que o prazo do ano se cumpra posteriormente à distribuição), assim como que a entidade residente integre à sua base tributável os benefícios da entidade que distribui o dividendo.

As quantias não dedutíveis por insuficiência de quota integral poderão ser compensadas nos dez anos imediatos e sucessivos.

- Sistema de isenção aplicável a rendas procedentes das atividades empresariais desenvolvidas no estrangeiro através de filiais ou por meio de estabelecimentos permanentes.

No sistema de isenção, tanto os dividendos ou participações em benefícios que se derivem da participação no capital ou nos fundos próprios de entidades não residentes em território espanhol como as possíveis rendas que sejam obtidas da transferência de ditas participações estarão isentos de tributação sempre que sejam cumpridos os requisitos seguintes:

a) Que a porcentagem de participação, direta ou indireta, no capital ou nos fundos próprios da entidade não residente seja, ao menos, de 5%, e que dita porcentagem tenha sido possuída de maneira ininterrupta durante o ano anterior ao dia em que o benefício que se distribua seja exigível (ou, na sua falta, que seja mantida durante o tempo necessário para completar dito prazo).

b) Que a entidade não residente tenha estado onerada por um imposto estrangeiro de natureza idêntica ou análoga a este imposto no exercício em que se tenham obtido os rendimentos. Se considerará cumprido este requisito, quando a entidade participada for residente num país com o qual a Espanha mantenha um convênio para evitar a dupla tributação internacional, que lhe seja aplicável e que contenha cláusula de intercâmbio de informação.

A isenção não se aplica quando a entidade não residente reside num país qualificado por regulamento como paraíso fiscal.

c) Que os benefícios que são distribuídos ou aqueles em que há participação sejam procedentes da realização de atividades empresariais no estrangeiro, tal como estas estão definidas na Lei.

Este requisito será considerado cumprido quando 85% das entradas da filial do exercício corresponderem a rendas obtidas no estrangeiro procedentes de atividades operativas realizadas no estrangeiro (isto é, diferentes daquelas suscetíveis de serem incluídas na base tributável pela aplicação do regime de transparência fiscal internacional), ou que correspondam a dividendos de filiais da entidade não residente, as quais, por sua vez, obtenham rendimentos empresariais.

A isenção se aplica no caso de rendas, quando forem cumpridos os requisitos mencionados nas letras b) e c) e em todos e cada um dos exercícios de possessão da participação, assim como o previsto na letra a) na data em que se produzir a transferência.

Para o cômputo do prazo de possessão de um ano, deverá ser considerado o período em que a participação tenha sido possuída ininterruptamente por outras entidades que reúnam as circunstâncias para serem consideradas, de acordo com a legislação mercantil, como integrantes do mesmo grupo de sociedades.

Em qualquer caso, se tiver sido aplicada a isenção aos dividendos de fonte estrangeira, a depreciação da participação não se poderá integrar à base tributável, qualquer que seja a forma e o período tributável em que se ponha em evidência, até o valor de ditos dividendos.

A Lei também dispõe que, se a entidade não residente cuja participação se transfere possuir, direta ou indiretamente, participações em entidades residentes no território espanhol ou ativos em dito território (e a soma do valor de mercado de umas e outros superar 15% do valor de mercado de seus ativos totais), a isenção se limitará à parte da renda que se corresponda com o incremento líquido dos benefícios não distribuídos gerados pela entidade participada durante o tempo de posse da participação.

Adicionalmente, a Lei estabelece uma série de restrições que limitam a aplicação da isenção, como aqueles casos nos quais a entidade que transfere a participação tiver efetuado alguma correção de valor sobre a participação transferida que tiver resultado fiscalmente dedutível. Neste caso, a isenção se limitará ao excesso da renda obtida na transferência sobre o valor da correção.

De manera similar, se a participação na entidade não residente tiver sido adquirida de outra entidade que reúna as circunstâncias a que se refere o art. 42 do Código de Comércio para formar parte de um mesmo grupo de sociedades com o sujeito passivo, tendo-se obtido uma renda negativa que se tiver integrado à base tributável deste imposto, em dito caso a renda negativa se reduzirá pela renda positiva obtida na transferência da participação à qual foi aplicada a isenção. Entretanto, a renda suscetível de isenção se limitará à renda obtida na transferência que seja superior à renda negativa integrada.

Da mesma forma a Lei estabelece – junto com as anteriores cautelas – determinadas situações nas quais não se aplica a isenção, como os casos nos quais a entidade residente na Espanha seja uma Agrupação de Interesse Econômico, espanhola ou européia, ou uma União Temporária de Empresas (UTE), o adquirente resida num paraíso fiscal, o quando a atividade no estrangeiro seja desenvolvida com a finalidade principal de usufruir deste regime fiscal, salvo, em este último caso, que seja comprovada a existência de algum outro motivo econômico válido, presumindo-se que se persegue principalmente esta finalidade no caso de deslocalização do negócio, isto é, quando a mesma atividade que agora é desenvolvida pela filial no estrangeiro tiver sido desenvolvida anteriormente na Espanha por outra entidade, que tenha cessado a sua atividade e que tenha alguma das relações às quais se refere o artigo 42 do Código de Comércio.

Finalmente, com relação às rendas obtidas no estrangeiro através de um estabelecimento permanente, é digno de menção o fato de que as perdas geradas por dito estabelecimento serão dedutíveis, embora posteriormente devam ser tributadas e também os benefícios futuros até um valor equivalente às perdas previamente deduzidas.

– Retenções e pagamentos por conta

Determinados rendimentos, como juros e dividendos, são objeto de uma retenção na fonte como pagamento por conta da dívida tributária ao final do exercício.

Além disso, com certas exceções, os arrendamentos de determinados bens imóveis estão sujeitos a uma retenção de 15% da renda paga aos arrendadores.

As companhias espanholas têm a obrigação de realizar três pagamentos por conta do imposto definitivo (em abril, outubro e dezembro de cada ano), sobre a parte da base tributável do período dos três, nove ou onze primeiros meses de cada ano natural, aplicando o tipo que resultar de multiplicar o tipo tributável pelo que deva tributar a entidade por 5/7 (para sujeitos passivos àqueles que for aplicável o tipo geral, o pagamento por conta será de 25%). A quantia resultante é reduzida por certas bonificações, retenções e pagamentos por conta praticados sobre as entradas do sujeito passivo,e pelos pagamentos fracionados efetuados correspondentes ao período.

Este método será de aplicação obrigatória para aqueles sujeitos passivos cujo volume de operações tenha excedido os 6.010.121 euros nos doze meses anteriores à data de início de seu período tributável , e opcional para qualquer sujeito passivo que decida optar pelo mesmo.

Aqueles sujeitos passivos cujo volume de operações não tenha excedido o dito valor, realizarão os pagamentos por conta aplicando 18% à quota (líquida de deduções) do último período tributável cujo prazo regulamenta de declaração estiver vencido.

As retenções e pagamentos por conta serão deduzidos na declaração anual do exercício correspondente. Se a importância das retenções e dos pagamentos por conta exceder a quota integral, a entidade terá direito à devolução do excesso.

- Sociedades patrimoniais

No ano de 2003 foi eliminado o regime da transparência fiscal, e em seu lugar foi incluído o regime das chamadas sociedades patrimoniais.

Serão consideradas sociedades patrimoniais aquelas que cumprirem durante mais de 90 dias do exercício os seguintes requisitos:

- Que mais da metade de seu ativo esteja constituído por valores ou não esteja ligado a atividades econômicas,

- e que mais de 50% do capital social pertença, direta ou indiretamente, a dez ou menos sócios ou a um grupo familiar.

Não são computados como valores, para estes efeitos, em relação com sociedades nas quais mais da metade de seu ativo esteja constituído por valores, entre outros, os possuídos para dar cumprimento a obrigações legais e regulamentares ou os que se possuam com a finalidade de dirigir e gerenciar a participação (sempre que concedam ao menos 5% dos direitos de voto).

O presente regime não será aplicado a sociedades nas quais a totalidade dos sócios sejam pessoas jurídicas que, por sua vez, não sejam sociedades patrimoniais ou quando uma pessoa jurídica de Direito público seja titular de mais de 50% do capital.

Também não se aplicará nos períodos tributáveis em que os valores representativos da participação da sociedade estiverem admitidos a negociação em algum mercado secundário oficial.

- Os valores ou participações representativas da participação em seu capital devem ser nominativos.

A sociedade patrimonial tributará de acordo com as seguintes especialidades:

- A base tributável será dividida em duas partes, a geral que será tributada em 40%, e a especial que será tributada a 15%, e será quantificada segundo as regras do IRPF, excluída a aplicação das seguintes regras: mínimos pessoais e familiares, e o diferimento previsto para os ganhos de patrimônio que se puserem em evidência como conseqüência da transferência de participações ou ações em instituições de investimento coletivo naqueles casos em que o valor obtido se torne a investir em participações ou ações de outra instituição de investimento coletivo.

- Para a determinação do rendimento líquido procedente de atividades econômicas será empregado o método de estimativa direta.

- No cálculo dos ganhos patrimoniais, não serão aplicados os coeficientes de abatimento, os quais supõem que os ganhos se reduzem numa determinada porcentagem, segundo o tipo de ativo (14,28%, 25% ou 11,11%) por cada ano que exceder em dois, de permanência do bem no patrimônio do sujeito passivo até 31 de dezembro de 1996.

- Não se aplicará a redução de 40% prevista no Imposto sobre a Renda das Pessoas Físicas para aqueles rendimentos com um período de geração superior a dois anos ou obtidos de forma notoriamente irregular no tempo, quando algum dos sócios da sociedade for sujeito passivo do Imposto sobre Sociedades ou do Imposto sobre a Renda de não Residentes.

- As bases tributáveis negativas de exercícios anteriores serão compensadas de acordo com o disposto na norma do Imposto sobre a Renda das Pessoas Físicas.

- A quota integral somente poderá reduzir-se na dedução por atividades econômicas, por donativos, por rendas obtidas em Ceuta e Melilla, e por investimentos em bens de interesse cultural. Além disso, se poderá aplicar a dedução por dupla tributação de dividendos, por dupla tributação internacional (aplicáveis a pessoas físicas), assim como creditar-se os pagamentos por conta que tiverem sido efetuados durante o exercício.

No que se refere à distribuição de benefícios, as regras serão as seguintes:

- Quando o recebedor for uma pessoa física residente fiscal na Espanha, os dividendos e participações em benefícios que procederem de períodos tributáveis nos quais a entidade que os distribui se encontrar no regime de sociedades patrimoniais não se integrarão na declaração do IRPF de dito período tributável correspondente ao recebedor.

- Quando o recebedor for uma sociedade residente ou um contribuinte do Imposto sobre a Renda de Não Residentes (IRNR) com um estabelecimento permanente na Espanha, os benefícios percebidos se integrarão à base tributável mas aplicando a dedução (50%) por dupla tributação de dividendos.

- Quando o recebedor for um contribuinte do IRNR sem estabelecimento permanente, os benefícios que perceber terão o tratamento previsto na Lei do Imposto sobre a Renda de Não Residentes.

Quanto às rendas obtidas na transferência de participação em sociedades que tenham reservas procedentes de benefícios aos quais lhes foi aplicado este regime, o tratamento será o seguinte:

- Transferidor pessoa física residente fiscal na Espanha: se regerá pelas regras da Lei do IRPF.

- Transferidor sociedade residente ou não residente com estabelecimento permanente: não procede aplicar a dedução por dupla tributação de ganhos, não podendo ser o valor de transferência inferior ao teórico resultante do último balanço fechado.

- Transferidor não residente sem estabelecimento permanente: terá o tratamento previsto na Lei do Imposto sobre a Renda de Não Residentes.

- Regime dos grupos de sociedades

A Lei do imposto prevê a possibilidade de que certos grupos de sociedades tributem em consolidação.

.A apresentação de uma declaração consolidada apresenta vantagens significativas, principalmente se se considerar que as perdas de algumas companhias do grupo podem ser compensadas com os benefícios de outras. Além do mais, na medida em que os resultados de operações intra-grupo para a determinação da base tributável consolidada são eliminados, a suposição de rendimentos na valorização das transações entre vinculadas, é irrelevante (ver os comentários anteriores sobre esta matéria).

Para efeitos fiscais, um grupo consolidado é aquele formado por uma sociedade residente dominante, que deve estar sujeita ao, e não isenta do Imposto sobre Sociedades ou por um estabelecimento permanente na Espanha de uma entidade não residente, e todas as sociedades residentes na Espanha dependentes dos mesmos, nas que tiverem uma participação direta ou indireta de, pelo menos, 75%.

Com o objetivo de solicitar a aplicação do regime de tributação consolidada, basta que a sociedade ou o estabelecimento permanente dominante tenha ao menos 75% da participação de uma sociedade no primeiro dia do período tributável em que se aplique o regime e mantê-lo durante todo o período tributável.

Os acordos para que as sociedades de um grupo tributem em regime consolidado devem ser adotados pela assembléia de acionistas, ou Órgão equivalente de não ter forma mercantil, e serem notificados à Administração Tributária, em qualquer data do período tributável imediato anterior ao que for de aplicação do regime de consolidação fiscal. O regime será aplicável de forma indefinida enquanto não se renunciar à sua aplicação.

- Outros regimes especiais

A legislação do Imposto sobre Sociedades contém normas que regulamentam regimes especiais de tributação, que se estabelecem em função das características do sujeito passivo ou das atividades setoriais desenvolvidas:

- Agrupações Espanholas e Européias de Interesse Econômico (AEIE) A estas entidades e seus sócios lhes são aplicadas as normas gerais do Imposto sobre Sociedades, com as seguintes peculiaridades: não são tributadas pelo Imposto sobre Sociedades pela parte de base tributável imputável aos sócios residentes em território espanhol.

Também se aplica um regime de tributação especial para entidades do setor mineiro (com normas especiais em relação à amortização acelerada de certos bens e com reduções, se forem cumpridos certos requisitos, na base tributável como conseqüência da aplicação do fator de esgotamento), para sociedades cujo objetivo social seja a pesquisa e exploração de hidrocarburetos (embora sejam tributadas a um tipo tributável, 40%,superior ao geral, podem reduzir, com certas limitações, sua base tributável pela aplicação do fator de esgotamento, sendo também aplicáveis normas especiais de amortização, compensação de bases tributáveis negativas, etc.) e para as Entidades Navais em função da Tonelagem.

- Entidades de possessão de valores estrangeiros (ETVE)

A regulamentação atual deste regime o configura como um dos mais competitivos dos existentes nos países membros da União Européia.

Os principais aspectos deste regime estão resumidos a continuação:

– Acesso ao regime e objetivo social da ETVE

O acesso ao regime é conseguido comunicando ao Ministério da Economia e Fazenda a opção do sujeito passivo de enquadra-se neste regime (não está sujeita a autorização).

Com respeito ao objetivo social da ETVE, é suficiente que o mesmo inclua a atividade de gestão e administração de valores representativos dos fundos próprios de entidades não residentes em território espanhol, mediante a correspondente organização de meios materiais e pessoais. Por outra parte, uma ETVE pode consolidar-se fiscalmente se forem cumpridos o resto dos requisitos exigidos para tal, embora este regime das ETVE não seja aplicável às agrupações de interesse econômico, espanholas e européias, às uniões temporais de empresas e às sociedades patrimoniais.

– Tratamento das rendas obtidas pela ETVE provenientes das participações nas entidades não residentes.

Os dividendos ou participações em benefícios de entidades não residentes em território espanhol e as rendas positivas derivadas da transferência da participação estão isentos se se cumprirem os requisitos e as condições exigidas no método de isenção comentado para evitar a dupla tributação internacional (ver ponto II, 1, b).

Entre os requisitos para a aplicação do mencionado método se encontra o de que a participação na entidade não residente seja de, pelo menos, 5%. Para efeitos da aplicação da isenção contida neste regime das ETVE, se considera cumprido este requisito, ou seja, a participação pode ser inferior a 5%, se o valor de aquisição da participação for superior a seis milhões de euros.

Se poderá não ter 5% sobre as filiais de segundo e seguintes níveis (mantendo o requisito dos 6 milhões), se ditas filiais reunirem as circunstâncias a que se refere o artigo 42 do Código de Comércio para formar parte do mesmo grupo de sociedades com a entidade estrangeira de primeiro nível e formularem estados contáveis consolidados.

Não obstante o anterior, quando a participação na entidade não residente tiver sido valorizada conforme as regras do regime de neutralidade fiscal para operação de re-estruturação da Lei do imposto, e a aplicação de ditas regras, inclusive numa transferência anterior, tiver determinado a não integração de rendas na base tributável do Imposto sobre Sociedades, do Imposto sobre a Renda das Pessoas Físicas ou do Imposto sobre a Renda de Não Residentes, derivadas da transferência da participação numa entidade residente em território espanhol, a isenção somente se aplicará à renda que corresponda à diferença positiva entre o valor de transferência da participação na entidade não residente e o valor normal de mercado da mesma no momento de sua aquisição pela entidade transferidora. O resto da renda obtida na transferência será integrada à base tributável do período.

– Tratamento das rendas distribuídas pela ETVE

Se o recebedor destes benefícios for uma entidade sujeita ao Imposto sobre Sociedades espanhol, os benefícios percebidos darão direito à dedução por dupla tributação interna.

No caso de que o recebedor seja uma pessoa sujeita ao IRPF espanhol, não poderá aplicar a dedução por dupla tributação de dividendos, porém poderá aplicar a dedução pelos imposto satisfeitos no estrangeiro nos termos fixados na própria norma reguladora do IRPF. 

Finalmente, se o recebedor for uma pessoa ou entidade não residente em território espanhol, entende-se que o benefício distribuído não foi obtido em território espanhol, considerando-se para estes efeitos que o primeiro benefício distribuído procede de rendas isentas.

Em concreto, à distribuição do prêmio de emissão lhe deve ser dado o mesmo tratamento que à distribuição de benefícios.

– Tratamento dos ganhos obtidos pela transferência das participações na ETVE

No caso de que o sócio seja uma entidade sujeita ao Imposto sobre Sociedades espanhol, poderá aplicar a nova isenção para evitar a dupla tributação internacional (descrita anteriormente) pela parte da renda que corresponda às participações em entidades não residentes que cumpram os requisitos ali estabelecidos, e a dedução por dupla tributação interna de ganhos pelo resto da renda obtida, nos termos exigidos pela regulamentação da dedução por dupla tributação interna.

Se o sócio for uma pessoa ou entidade não residente em território espanhol, não se entenderá como obtida na Espanha a renda que se corresponda com reservas dotadas com taxa sobre rendas isentas ou com diferenças de valor imputáveis às participações em entidades não residentes.

Para o sócio residente pessoa física, não existe regra especial, continuando, como até agora, sujeito ao regime do IRPF.

- Regime de neutralidade fiscal para operações de re-estruturação

Com a finalidade de facilitar as operações de re-estruturação empresarial, fusões, separações, contribuições e intercâmbio de valores), está previsto na Lei um regime especial com base nos princípios de não intervenção administrativa e neutralidade tributária, que garante o diferimento ou a não tributação, se for o caso, dos sujeitos passivos, tanto no âmbito da imposição direta como indireta, na mesma linha que o resto dos países membros da União Européia.

Dentro de dito regime, no caso de fusão, está prevista a possibilidade para a entidade absorvente, sob certas condições, de deduzir fiscalmente com o limite de um vinte avos de seu valor a parte da diferença entre o preço de aquisição de uma participação superior a 5% e seu valor teórico contábil que não tenha podido ser imputada aos bens e direitos adquiridos. Dita diferença deverá ser imputada aos citados bens e direitos de conformidade com o disposto nas normas que regulamentam a formulação de contas anuais consolidadas.

A este respeito, nos exercícios nos quais a entidade adquirente aplicar esta dedução, deverá apresentar conjuntamente com sua declaração do Imposto sobre Sociedades, a seguinte informação:

a) Identificação da entidade transferidora e da porcentagem de participação nela declarada .

b) Valor e data de aquisição das participações da entidade transferidora, assim como de seu valor teórico contábil, determinado a partir das contas anuais homogeneizadas.

c) Justificação de:

- Os critérios de homogeneização de valores e temporal, da imputação aos bens direitos da entidade transferidora da diferença existente entre o preço de aquisição de suas participações e seu valor teórico contábil na data de dissolução de dita entidade.

- Que a participação não foi adquirida de pessoas ou entidades não residentes em território espanhol ou de pessoas físicas residentes em território espanhol, ou de uma entidade vinculada quando esta última, por sua vez, adquiriu a participação das referidas pessoas ou entidades.

Este requisito será considerado cumprido quando o valor da diferença entre o preço de aquisição de uma participação superior a 5% e seu valor teórico contábil que não tenha podido ser imputada aos bens e direitos adquiridos, tiver sido tributado na Espanha ou outro Estado Membro da UE através de qualquer transferência da participação.

- Que a entidade adquirente da participação não se encontre no mesmo grupo de sociedades que a entidade que a transferiu, no sentido do artigo 42 do Código de Comércio.

- Incentivos fiscais para as empresas de pequeno porte

As empresas cujo valor líquido de cifra de negócios (calculado para o grupo, se for o caso) no período tributável imediato anterior (ou no exercício corrente, no caso de empresas de nova criação) seja inferior a 8 milhões de euros poderão usufruir certos incentivos fiscais. Quando a entidade formar parte de um grupo de sociedades no sentido do Artigo 42 do Código de Comércio, dito valor se referirá ao conjunto de entidades pertencentes ao grupo. Os incentivos podem ser resumidos como segue:

– Liberdade de amortização para elementos do imobilizado material, com certos limites, sempre que se cumpram determinados requisitos de criação de emprego.

– Liberdade de amortização para elementos do imobilizado material novos, cujo valor unitário não exceda 601,01 euros (até um limite global de 12.020,24 euros), sem que tenha que estar registrada contabilmente.

Esta possibilidade é incompatível com a dedução por re-investimento de benefícios extraordinários.

– Direito a multiplicar por 2 o coeficiente de amortização linear máximo previsto nas tabelas (sem que se tenha registrado contabilmente) para elementos do imobilizado material novos e do imaterial postos a disposição do sujeito passivo no exercício em que este reúna os requisitos para ser uma empresa de pequeno porte (salvo, entre outros, o fundo de comércio e as marcas, os quais darão direito a multiplicar por 1,5 o coeficiente de amortização linear e o máximo previsto nas tabelas nas mesmas condições).

– Possibilidade de dotar uma provisão para insolvências, até o limite do 1%, sobre os devedores existentes quando da conclusão do período tributável.

– O tipo tributável aplicável a estas entidades é 30% para os primeiros 120.202,41 euros de base tributável . O excesso é tributado em 35%. No caso de períodos tributáveis inferiores a um ano, a base tributável sujeita ao tipo de 30% é determinada em proporção à duração do período tributável em relação com o ano natural.

– Dedução de 10% do valor dos investimentos e despesas do período relacionados com a melhora da capacidade de acesso através de internet, assim como a melhora dos processos internos mediante o uso de tecnologias da informação e da comunicação.

- Obrigações formais

O período impositivo coincide com o exercício econômico da entidade, e seus estados financeiros e seus registros contáveis são a documentação básica a ser apresentada com a declaração anual.

As declarações anuais devem ser apresentadas, e a quota depositada, dentro dos 25 dias seguintes aos seis meses posteriores à conclusão do período tributável . 

- Regime fiscal das Ilhas Canárias

No arquipélago canário existe uma série de benefícios fiscais que se destinam a compensar as desvantagens causadas pela insularidade e distância com o território peninsular espanhol e que principalmente se caracterizam por atrair o investimento para as Ilhas Canárias.

As principais linhas do regime são:

– Tributação Direta

- Bonificação de 50% da parte da quota integral que proporcionalmente corresponda aos rendimentos derivados da venda de bens corporais produzidos pelo próprio sujeito passivo não arquipélago em atividades agrícolas, pecuárias, industriais ou pesqueiras. Esta bonificação afeta tanto a sociedades (Imposto sobre Sociedades) como a pessoas físicas que realizem atividades econômicas em regime de estimativa direta (Imposto sobre a Renda das Pessoas Físicas).

- Redução na base tributável (até 90% do benefício contábil não distribuído do exercício) das quantias que, com relação a seus estabelecimentos permanentes situados em Canárias, destinarem parte de seus benefícios à Reserva para Investimentos em Canárias (RIC). De acordo com o critério da Administração, o sujeito passivo disporá de um prazo de até cinco anos para materializar a RIC: o ano de obtenção do ingresso, o de dotação contábil da reserva e os três seguintes a este último. Desde 1º de janeiro de 2003 é permitido o investimento antecipado de futuras dotações à RIC sempre que as citadas dotações sejam realizadas com taxa de benefícios obtidos até 31 de dezembro de 2005. Estas quantias devem ser materializadas quando da aquisição de ativos fixos novos ou determinados ativos usados que representem uma melhora tecnológica, situados ou recebidos no arquipélago, e/o na subscrição de ações ou participações não capital de sociedades que desenvolvam sua atividade não arquipélago e que efetuem os investimentos mencionados. A partir de 1º de janeiro de 2004 foi eliminada a possibilidade de materializar a Reserva mediante a subscrição de títulos valores ou lançamentos por conta de dívida pública da Comunidade Autônoma de Canárias, das Corporações Locais Canárias ou de seus Organismos Autônomos. Não obstante, e com caráter transitório, os sujeitos passivos poderão continuar materializando em Dívida Pública os compromissos pelas dotações à RIC com taxa sobre os benefícios obtidos até 31 de dezembro de 2003, com o limite de 50% das referidas dotações.

- Deverá ser conservada a titularidade dos ativos fixos que tenham sido adquiridos para a materialização da RIC, assim como manter sua utilização efetiva a serviço da empresa durante cinco anos como mínimo ou durante sua vida útil se for inferior, sem ser objeto de transferência, arrendamento ou cessão a terceiros para seu uso, salvo se se dedicarem, através de uma exploração econômica, ao arrendamento ou cessão a terceiros para seu uso e sempre que não exista vinculação, direta ou indireta, com os arrendatários ou cessionários de ditos bens e nem se trate de operações de arrendamento financeiro. Da mesma forma, durante este mesmo período não será possível dispor da citada Reserva (p.ex., nem numa distribuição de dividendos nem por qualquer outra via).

- Também será aplicável aos sujeitos passivos do IRPF que determinarem suas rendas por estimativa direta, com uma dedução na quota integral, com o limite do 80% da parte proporcional dessa quota que corresponda aos rendimentos líquidos de explorações econômicas em Canárias.

- Este benefício fiscal é incompatível para os mesmos bens com a dedução por investimentos e com a dedução por reinvestimento de benefícios extraordinários.

- A Reserva para Investimentos em Canárias está submetida à autorização do Mercado Único. Seu período de vigência abrange até 31 de dezembro de 2005, e a prorrogação do regime está condicionada a uma autorização prévia por parte das autoridades comunitárias, que está sendo atualmente negociada.

- Mantém-se em Canárias a derrogada dedução por investimento em ativos fixos, por um valor de 25% do investimento até o limite de 50% da quota descontando as bonificações e deduções por dupla tributação.

- Incremento das deduções por investimentos que sejam realizados nas Ilhas

Canárias a respeito das aplicadas no território nacional.

– Tributação indireta.

- Aplicação do Imposto Geral Indireto Canário (IGIC), de natureza similar ao IVA, com um tipo tributável geral de 5%.

- Aplicação do Arbítrio sobre Importações e Entregas de Mercadorias nas Ilhas Canárias (AIEM) à produção e à importação em Canárias de determinados bens corporais.

- As sociedades domiciliadas em Canárias que sejam de nova criação ou que, já constituídas, realizem uma ampliação de capital, ampliem, modernizem ou transladem suas instalações estarão isentas do Imposto sobre Transferências Patrimoniais e Atos Jurídicos Documentados (ITP e AJD¹), em sua constituição, na ampliação de capital e nas aquisições patrimoniais de bens de investimento situados em Canárias, durante um período de três anos a partir da concessão da escritura pública de constituição ou de ampliação de capital. Não ITP e AJD na modalidade de “operações societárias” unicamente estará isenta a constituição ou ampliação de capital pela parte que se destine aos investimentos previstos anteriormente. Em nenhum caso estarão isentas as operações sujeitas à modalidade de “atos jurídicos documentados”

Também estarão isentas do IGIC as entregas e importação de bens às sociedades às que se refere o tópico anterior que tenham a condição de bens de investimento para as mesmas. Da mesma forma. Estarão isentas as execuções de obras que tenham a condição de prestações de serviços que tenham como resultado um bem de investimento.

Estas isenções também serão aplicadas às aquisições de bens de investimento realizadas por estabelecimentos permanentes em Canárias de sociedades domiciliadas fora do arquipélago, sempre que sejam cumpridos todos os requisitos mencionados anteriormente.

- Os Navios e empresas navais que estiverem inscritos num Registro Especial desfrutarão de isenção no ITP e AJD pelos atos e contratos realizados que estejam sujeitos a este imposto. Da mesma forma, para os tripulantes de ditos navios se estabelece uma bonificação de 90% na quota empresarial da previdência social e será considerada renda isenta no IRPF, por obrigação real ou pessoal, 50% dos rendimentos do trabalho pessoal que se tenham originado por ocasião da navegação realizada nos mencionados navios. Por sua parte, será bonificada em 90% a porção da quota do Imposto sobre Sociedades resultante depois de praticar, se for o caso, as deduções por dupla tributação, que corresponda à parte da base tributável que proceda da exploração desenvolvida pelos referidos navios.

A norma canária também regulamenta o regime tributário especial da Zona Especial Canária (ZEC), o qual, foi autorizado em janeiro de 2000 pela Comissão Européia, por considerar a sua aplicação compatível com as normas reguladoras do Mercado Único.

O período de vigência da ZEC abrange até o ano 2008 e a manutenção do novo regime além do prazo citado estará condicionado a uma autorização prévia por parte das autoridades comunitárias.

O regime é aplicável às entidades de nova criação domiciliadas em Canárias que estejam inscritas no Registro Oficial de Entidades da ZEC. As entidades inscritas deverão cumprir os seguintes requisitos:

- Situar nas Ilhas Canárias o domicílio social e a sede de endereço efetivo.

- Residir a menos um dos administradores nas Ilhas Canárias.

- Constituir seu objetivo social a realização das atividades econômicas previstas expressamente na Lei. Ficam excluídas, em todos os casos, as atividades financeiras.

- Criar um mínimo de cinco postos de trabalho dentro dos seis primeiros meses desde a autorização e manter como mínimo nesse número a media anual de pessoal durante o período de duração do regime.

- Realizar investimentos nos dois primeiros anos desde sua autorização por um valor mínimo de 100.000 euros, que sejam materializados na aquisição de ativos fixos materiais ou imateriais situados ou recebidos no âmbito geográfico da ZEC, que sejam utilizados e necessários para o desenvolvimento das atividades efetuadas em dito âmbito.

- Apresentar perante a Administração uma solicitação de inscrição e um relatório descritivo das atividades a serem desenvolvidas, que avalie sua solvência, viabilidade, competitividade internacional e sua contribuição para o desenvolvimento econômico e social do arquipélago, cujo conteúdo terá um caráter vinculante para a entidade.

Com respeito ao regime fiscal, a renda obtida pelas entidades ZEC derivada das operações realizadas estará sujeita ao Imposto sobre Sociedades com um tipo de taxação especial (entre 1% e 5%), que será determinado atendendo os seguintes critérios: ano de usufruto ano de autorização e criação líquida de emprego. Da mesma forma, os tipos mencionados somente são aplicados até um valor determinado da base tributável, dependendo da atividade desenvolvida e da criação de emprego (de 1,5 a 120 milhões de euros anuais).

Os sócios (pessoas físicas ou jurídicas) da entidade ZEC residentes na Espanha não poderão aplicar a dedução por dupla tributação pelos dividendos percebidos de entidades ZEC, na parte dos mesmos que tenha sido tributada com tipos reduzidos.

Os juros, ganhos e dividendos obtidos por não residentes que participem em entidades ZEC estão isentos do IRNR na Espanha nas mesmas condições que para os residentes na União Européia, mesmo no caso de sociedades não residentes na União Européia, quando tais rendas forem satisfeitas por uma entidade da ZEC e procedam de operações realizadas material e efetivamente no âmbito geográfico da ZEC. Somente não resultarão aplicáveis estas isenções quando os rendimentos e ganhos patrimoniais forem obtidos através dos países ou territórios qualificados por regulamento como paraísos fiscais, nem quando a sociedade matriz tiver a sua residência fiscal nos citados territórios.

As entidades ZEC desfrutam de isenção em sua tributação de ITP e AJD a respeito das aquisições de bens e direitos destinados pelo sujeito passivo ao desenvolvimento de sua atividade, sempre que os mesmos estiverem situados, puderem ser exercidos ou tiverem que ser cumpridos no âmbito geográfico da ZEC. Do mesmo modo, estarão isentas as operações societárias realizadas por entidades ZEC, com exceção da dissolução das mesmas e os atos jurídicos documentados vinculados às operações realizadas pelas citadas entidades no âmbito geográfico da ZEC, com algumas exceções.

Da mesma forma, estarão isentas do IGIC as entregas de bens e prestações de serviços realizadas entre entidades ZEC, assim como as importações de bens realizadas por entidades ZEC.

Imposto sobre a Renda das Pessoas Físicas

Este Imposto constitui um dos pilares do sistema tributário espanhol e atualmente se encontra regulamentado pelo Texto Revisado da Lei do Imposto sobre a Renda das Pessoas Físicas, aprovado pelo Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de março (de agora em diante TRIRPF). Do mesmo modo, o Real Decreto 1775/2004, de 30 de julho, aprovou o Regulamento do IRPF.

– Contribuintes do imposto

Considera-se contribuinte para efeitos de Imposto sobre a Renda quando:

- Se é uma pessoa física que tenha sua residência habitual em território espanhol ou,

- Se é uma pessoa física de nacionalidade espanhola com residência habitual no estrangeiro mas que se inclua nalguma circunstância prevista na Lei (tais como por serviços diplomáticos, consulares, etc.).Além disso, considera-se que conserva sua qualificação de contribuinte aquela pessoa de nacionalidade espanhola que passe a residir num paraíso fiscal (esta regra será aplicada durante o ano em que se realize a mudança de residência e os quatro seguintes). 

Fica entendido que o contribuinte tem sua residência habitual em território espanhol quando se der qualquer das seguintes circunstâncias:

- Quando permanecer mais de 183 dias, durante um ano natural, em território espanhol.

- O núcleo principal ou a base de suas atividades empresariais ou profissionais ou de seus interesses econômicos se encontrar na Espanha, de forma direta ou indireta.

Para determinar o período de permanência em território espanhol serão computadas suas ausências esporádicas, salvo que demonstre sua residência fiscal em outro país. No caso de países qualificados por regulamentação como paraíso fiscal, a Administração poderá exigir que se comprove a permanência no mesmo durante 183 dias no ano natural (não computando as estâncias devidas a colaborações de tipo cultural ou humanitário com a Administração espanhola).

Na ausência de prova em contrário, o contribuinte é considerado residente na Espanha quando residirem habitualmente na Espanha o cônjuge não separado legalmente e os filhos menores de idade que dependam daquele.

As pessoas físicas que são contribuintes para o Imposto sobre a Renda de Não Residentes, e que residam em algum Estado Membro da União Européia, podem optar por tributação na qualidade de contribuintes para o Imposto sobre a Renda das Pessoas Físicas sempre que comprovarem que fixaram domicílio ou residência habitual Estado Membro da UE e que obtiveram na Espanha durante o exercício, por rendimentos do trabalho e por rendimentos de atividades econômicas, pelo menos 75% da totalidade de sua renda.

Por último, convém ressaltar o regime que foi introduzido a partir do ano de 2004 para estrangeiros transferidos à Espanha por motivos de trabalho que adquirirem a residência fiscal na Espanha, pelo qual, cumpridos certos requisitos, lhes é permitido continuar com a tributação como não residentes.

– Fato gerador

Os contribuintes para este imposto são tributados por toda sua renda mundial, incluindo em alguns casos a renda de entidades estrangeiras em determinadas circunstâncias

-Regime de transparência fiscal internacional, salvo que a entidade não residente da qual procedam os rendimentos seja residente na UE-, que é similar ao descrito anteriormente no Imposto sobre Sociedades, assim como pelos incrementos de patrimônio (ou reduções) do ano natural, líquidos das despesas necessárias incorridas (nos termos estipulados na Lei) para obter ditas entradas.

– Sistemas de tributação e contribuinte

Existe a possibilidade de tributar de forma individual ou conjunta (em torno ao conceito de unidade familiar). Entretanto, há uma única tarifa com duas escalas (geral e autonômica), desaparecendo, em todo caso, a existência de uma dupla tarifa.

– Esquema geral do imposto

A Lei distingue uma parte geral e uma parte especial da base tributável.

A parte geral está constituída pelo saldo positivo que resulte de integrar entre si:

- Rendimentos do trabalho.

- Rendimentos do capital imobiliário.

- Rendimentos do capital mobiliário.

- Rendimentos de atividades econômicas.

- Imputação de rendas imobiliárias.

- Imputação de rendas de entidades em regime de transparência fiscal internacional.

- Imputação de rendas por cessão de direitos de imagem.

- Diferença de valor de instituições de investimento coletivo, constituídas em paraísos fiscais.

- O saldo positivo resultante de integrar exclusivamente entre si as alterações patrimoniais de menos de um ano.

A parte especial da base tributável está constituída pelo saldo positivo que resultar de integrar exclusivamente entre si as alterações patrimoniais geradas num período superior a um ano.

– Rendas isentas

Entre as isenções que se cobrem, destaca-se a relativa aos rendimentos do trabalho percebidos por trabalhos desenvolvidos o estrangeiro. Dita isenção será aplicada até um valor de 60.101,21 euros anuais sempre que sejam cumpridos certos requisitos:

- Os rendimentos do trabalho devem ser satisfeitos por trabalho desenvolvido efetivamente no estrangeiro.

- O beneficiário dos serviços deve ser, ou uma entidade não residente na Espanha, ou num estabelecimento permanente de uma sociedade espanhola situado no estrangeiro.

- Que no país estrangeiro no qual se desenvolva o trabalho seja aplicável um imposto de natureza idêntica ou análoga a IRPF e não se trate de um país ou território qualificado por regulamento como paraíso fiscal.

Esta isenção é incompatível com o regime de excessos excluídos de tributação.

– Rendimentos do trabalho

- As principais deduções permitidas sobre os rendimentos do trabalho são os pagamentos à Previdência Social.

- Quanto a retribuições em espécie, o mais relevante é o seguinte:

_ A valorização da retribuição em espécie por utilização de veículos é de 20% anual do custo de aquisição para o pagador. O tratamento da entrega de veículos em propriedade será equiparado àquele dos que se encontram em regimes de leasing, renting ou fórmulas semelhantes

_ A retribuição em espécie por utilização de moradia que seja de propriedade da empresa ou que se encontre alugada ficará limitada a 5% ou a 10% do valor de cadastro, em função do cadastro de imóveis ter sido ou não revisado respectivamente, com o limite máximo de 10% do resto dos rendimentos do trabalho. Quando não existir valor cadastral ou não tiver sido notificado, a retribuição será de 5% dos 50% do valor para efeitos do Imposto sobre o Patrimônio.

_ Não será considerada como retribuição em espécie a entrega, gratuita ou por valor inferior ao de mercado, a todos os trabalhadores, de ações, participações ou quotas participativas das caixas econômicas na parte que não superar 12.000 euros anuais, sempre que sejam cumpridos determinados requisitos.

Existem determinadas obrigações de informação (à CNMV no caso de ações admitidas a negociação numa Bolsa de Valores) no caso de entregas de ações ou de direitos de opção sobre ações a diretores e administradores. Do mesmo modo, nos casos em que uma sociedade adquirir ações próprias com este fim, o acordo da assembléia de acionistas deverá expressar sua autorização junto com outros dados.

- No que se refere aos rendimentos satisfeitos por entidades vinculadas não residentes, as entidades residentes em território espanhol estarão obrigadas a efetuar retenções sobre os rendimentos do trabalho nos pagamentos aos seus trabalhadores, independentemente de que o pagador destes rendimentos seja a própria entidade ou outra entidade, residente ou não residente, vinculada com aquela. No caso de que o direito a receber ditos rendimentos seja gerado num período de mais de dois anos, as regras sobre rendas irregulares serão aplicáveis.

- Imputação dos rendimentos do trabalho:

Quando os rendimentos do trabalho tiverem sido gerados num período superior a dois anos e simultaneamente for cumprido o requisito de que não se obtenham de forma periódica ou recorrente, ou ainda quando por regulamento sejam qualificados como irregulares, se imputará unicamente 60% dos mesmos.

A redução se amplia sob certas condições para determinados rendimentos.

No caso de que os rendimentos se derivem do exercício de opções de compra sobre ações ou participações pelos trabalhadores, a quantia do rendimento sobre a qual será aplicada a redução de 40% não poderá superar o valor que resultar de multiplicar o salário médio anual do conjunto dos declarantes no Imposto sobre a Renda das Pessoas Físicas (19.600 euros) pelo número de anos de geração do rendimento. Para este fim, quando se tratar de rendimentos obtidos de forma notoriamente irregular no tempo, se tomarão 5 anos.

O limite indicado no parágrafo anterior será duplicado sob certas condições.

– Rendimentos do capital imobiliário

Nos casos de arrendamento de bens imóveis destinados a moradia o rendimento líquido (isto é, rendimento integral menos amortizações, tributos e taxas não estatais etc.) será reduzido em 50%.

Da mesma forma, se o seu período de geração for superior a dois anos, ou se sua obtenção for irregular no tempo, será reduzido em 40%.

– Lucros e perdas patrimoniais

- Valorização

A valorização da alteração patrimonial, em caso de transferência onerosa ou lucrativa, será realizada pela diferença entre os valores de aquisição e transferência dos elementos transferidos.

- Coeficientes corretores e tipo de tributação

A Lei não contempla a aplicação de coeficientes de atualização, exceto para os imóveis.

O objetivo dos coeficientes de atualização é a correção do efeito da inflação, aplicando-se sobre o preço de aquisição dos bens transferidos e sobre as amortizações correspondentes.

Entretanto, respeitam-se os direitos adquiridos, quanto à aplicação dos coeficientes redutores para bens adquiridos antes de 31 de dezembro de 1994. Portanto, nestes casos o ganho se reduz numa determinada porcentagem conforme o tipo de ativo (14,28%, 25% ou 11,11% por cada ano que exceder dois de permanência do bem no patrimônio do sujeito passivo até 31 de dezembro de 1996).Os mencionados coeficientes de redução não são aplicáveis se se tratar de uma redução patrimonial.

Quanto ao tipo de tributação, este é de 15% para alterações patrimoniais geradas em mais de um ano.

Por outra parte, declaram-se isentas as alterações patrimoniais derivadas da transferência lucrativa das empresas familiares, sempre que os elementos patrimoniais destinados pelo contribuinte à atividade econômica posteriormente à sua aquisição tenham estado ativos ao menos cinco anos antes da data de transferência. Do mesmo modo, para aplicar esta isenção será exigido que (I) o doador tenha 65 anos ou mais, ou se encontre numa situação de incapacidade permanente em grau de absoluta ou grande invalidez; (II) que se o mesmo vinha exercendo funções de direção deixe de exercê-as e de perceber remunerações pelo exercício de ditas funções desde a transferência; (III) o donatário deverá manter o adquirido pelo menos durante os 10 anos seguintes à escritura pública de doação, salvo falecimento, e não poderá realizar atos de disposição e operações societárias que possam dar lugar a uma diminuição substancial do valor de aquisição.

Por último, fica estabelecido que o contribuinte não computará os ganhos patrimoniais obtidos pela transferência de participações ou ações em Instituições de Investimento coletivo (IIC) sempre que o valor obtido seja re-investido em ativos da mesma natureza.As novas ações ou participações subscritas conservarão o valor e a data de aquisição das ações ou participações transferidas se, não ano anterior à transferência, a participação do transferidor na IIC não tiver superado em algum momento 5%, e se o número de sócios da entidade for superior a 500. Em ambos casos, as novas ações ou participações subscritas manterão o valor e a data de aquisição das ações e participações transferidas.

– Reduções na base tributável

São estabelecidos uns mínimos isentos, que reduzirão em primeiro lugar a parte geral da base tributável, sem deixá-a negativa, e o restante diminuirá a parte especial. Os mínimos isentos aplicáveis mais relevantes são:

- Mínimos pessoais: redução geral de 3.400 euros.

- Mínimos familiares: por cada descendente solteiro menor de 25 anos, ou incapacitado, qualquer que seja sua idade, ou pessoa em regime de tutela ou acolhimento, que conviva com o contribuinte e não obtenha uma renda anual superior a 8.000 euros, o contribuinte terá direito a uma redução de 1.400 euros pelo primeiro, 1.500 pelo segundo, 2.200 pelo terceiro, e 2.300 euros pelo quarto e seguintes).

Os mínimos familiares não serão aplicados quando os sujeitos que gerarem o direito aos mesmos apresentarem declaração pelo IRPF ou comunicação para a solicitação de devolução.

– Determinação da base liquidável

A parte geral da base tributável se reduz por uma série de quantidades, entre elas se destaca a contribuição para planos de pensões. Esta redução deve ser aplicada respeitando uma série de limites:

- Em primeiro lugar, se estabelece uma série de reduções nos rendimentos líquidos do trabalho que oscilam entre 2.400 e 3.500 euros. Adicionalmente, os trabalhadores que prolongarem sua atividade de trabalho além dos 65 anos, e os que aceitarem uma posição de trabalho que exija o translado de sua residência habitual a um novo município com relação a certos requisitos, duplicarão a redução que lhes corresponda por este conceito.

- Quando o contribuinte tiver uma idade superior a 65 anos, reduzirá sua base tributável em 800 euros anuais. Igualmente, os contribuintes que convivam com ascendentes maiores de 65 anos ou com incapacitados qualquer que for a sua idade, cujas rendas anuais não superem os 8.000 euros, reduzirão sua base tributável em 800 euros anuais.

- Por outro lado, se estabelece que o total das contribuições máximas para mutualidades de previdência social e para planos de pensões, realizadas pelos participantes ou mutualistas, que reduzirão a base tributável não poderá ultrapassar 8.000 euros.

Este valor se incrementará em 1.250 euros por cada ano de idade do participante que exceda os 52 anos, fixando-se em 24.250 euros para participantes de sessenta e cinco anos ou mais.

Adicionalmente, e independentemente das contribuições que possam realizar os participantes ou mutualistas, poderão ser realizadas contribuições empresariais pelos promotores de planos de pensões de emprego a favor do contribuinte e imputadas ao mesmo, tendo como limite anual máximo as mesmas quantias indicadas anteriormente.

O limite de redução pelas contribuições para planos de pensões ou mutualidades dos quais seja partícipe o cônjuge do contribuinte é de 2.000 euros anuais.

– Determinação da quota integral: tipos tributáveis

Se estabelece uma escala geral e outra autonômica do imposto (o tipo marginal

aplicável à base liquidável geral é 45%).

A Lei 21/2001, de 27 de dezembro, que regula as medidas fiscais e administrativas do sistema de financiamento das Comunidades Autônomas de regime comum e cidades com Estatuto de Autonomia, inclui, entre os impostos cedidos, o IRPF, conferindo faculdades reguladoras às Comunidades Autônomas com relação aos tributos cedidos.

O fator para determinar a Comunidade Autônoma na qual as entradas têm lugar para efeitos do Imposto sobre a Renda das Pessoas Físicas é a residência habitual do sujeito passivo. A Lei estabeleceu também norma específica para efeitos de evitar a mudança de residência por motivos fiscais.

Se a Comunidade Autônoma correspondente não tiver aprovado escala alguma ou não tiver assumido as competências correspondentes, será aplicável a escala autonômica que se detalha a continuação (em todos os casos, além disso, é aplicável a escala geral do imposto).

Como foi mencionado, as escalas não variam em função do tipo de declaração, conjunta ou separada, pela qual opte o sujeito passivo, sendo as seguintes as únicas escalas de tributação (para o ano de 2005):

O tipo marginal máximo é 45%. O tipo aplicável à parte da base liquidável especial (saldo positivo das alterações patrimoniais geradas em mais de um ano, reduzido não remanescente das reduções realizadas na parte geral da base tributável) é de 15%:

– Deduções e reduções de imposto

A continuação se apresenta um detalhe das principais deduções e reduções de imposto vigentes (em geral, 67% da quantia das mesmas é aplicado sobre a quota geral e 33% sobre a autonômica, sempre que a Comunidade Autônoma não determine suas próprias Deduções):

- Dedução por investimento em moradia habitual:

Concede-se uma dedução de 15% pela quantidade investida na aquisição ou reabilitação da moradia habitual do contribuinte, constituindo a base da dedução o investimento realizado, as despesas de compra e os juros e gastos originados em casos de financiamento alheio, ou pelo depósito de quantidades em contas-moradia destinadas à aquisição da moradia habitual.

No caso de que se utilize financiamento alheio, os primeiros 4.507,59 euros poderão ser deduzidos a 25% e o resto a 15% nos dois primeiros anos. Nos anos sucessivos, estas porcentagens serão de 20% e de 15%, respectivamente.

Para poder beneficiar-se destas porcentagens incrementadas, é necessário cumprir certos requisitos estabelecidos por regulamento.

A base máxima para a prática da dedução é de 9.015,18 euros anuais.

As quantidades depositadas em contas-moradia somente permitirão o direito a dedução se forem destinadas à compra da moradia que for constituir a residência habitual do contribuinte no prazo de 4 anos desde a data de abertura da conta contados de data a data.

Se estabelece também um regime específico para os contribuintes deficientes.

Adicionalmente, está previsto um regime transitório para compensar o contribuinte que tiver adquirido sua moradia habitual antes de 4 de maio de 1998 e tiver direito a esta dedução.

- Dedução por rendas obtidas em Ceuta e Melilla.

- Deduções em atividades econômicas.

- Dedução de 25% das quantidades doadas a determinadas entidades.

- Dedução de 15% do valor dos investimentos e gastos com bens de interesse cultural.

A base destas duas últimas deduções não poderá superar 10% da base liquidável do sujeito passivo.

– Retenções

O pagamento de rendimentos derivados do capital mobiliário, os ganhos derivados de ações ou participações em instituições de investimento coletivo, os rendimentos do trabalho pessoal, entre outros, estão sujeitos a retenção na fonte, que se considera pagamento por conta do imposto final.

Além disso, as sociedades estão obrigadas a efetuar um pagamento por conta do Imposto sobre a Renda das Pessoas Físicas sobre as retribuições em espécie que efetuam aos seus empregados.

A base e o tipo de retenção e pagamento por conta para os tipos de renda mais relevantes são mostrados no quadro seguinte:

Para calcular a retenção aplicável aos rendimentos do trabalho toma-se a quantia total destes e se reduz por determinados gastos dedutíveis e reduções, assim como pelo mínimo pessoal e familiar por descendentes, dando lugar a uma base similar à base liquidável do imposto.A dita base se lhe aplica a escala do imposto (agregação da estatal e da autonômica), obtendo uma quota de retenção. Por último, se obtém o tipo aplicável de retenção dividindo a quota de retenção entre a quantia total de rendimentos.

– Auto-liquidação do imposto

Os contribuintes que estejam obrigados a declarar este imposto, na ocasião de apresentar sua declaração, deverão determinar a dívida tributária correspondente e pagá-a no lugar, forma e prazos determinados pelo Ministério de Economia e Fazenda, que normalmente costuma ser em 30 de junho.

Existe a possibilidade de que os contribuintes casados e não separados legalmente, que estejam obrigados a apresentar declaração do IRPF cuja auto-liquidação resulte a pagar, possam solicitar a suspensão de sua dívida tributária num valor igual ou inferior à devolução à qual tenha direito o seu cônjuge por este mesmo imposto e período tributável .

Imposto sobre a Renda de Não Residentes

O Texto Revisado da Lei do Imposto sobre a Renda de não Residentes, aprovado pelo Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de março (de agora em diante, TRLIRNR), e o Regulamento do Imposto sobre a Renda de não Residentes, aprovado pelo Real Decreto 1776/2004, de 30 de julho, regulamentam a tributação das rendas obtidas em território espanhol por pessoas físicas e entidades não residentes no mesmo.

Como mencionado anteriormente, o TRLIRNR prevê que aquelas pessoas físicas não residentes que comprovarem a sua residência habitual em outro país membro da UE e que tenham obtido na Espanha rendimentos do trabalho e de atividades profissionais, os quais representem ao menos 75% de sua renda mundial, podem optar pela tributação como se fossem residentes fiscais.

A chave para determinar o regime de tributação dos não residentes é determinar se dispõem ou não de um estabelecimento permanente na Espanha.

– Rendas obtidas mediante estabelecimento permanente

Os contribuintes que obtiverem rendas mediante estabelecimento permanente

situado em território espanhol serão tributados pela totalidade da renda imputável ao mesmo, qualquer que seja o lugar de sua obtenção.

O conceito de estabelecimento permanente contido na legislação espanhola está em linha com o conceito proposto pelo modelo de Convênio da OCDE. No caso de uma pessoa física ou entidade residente num país com o qual a Espanha tenha convênio para evitar a dupla tributação, as disposições de dito convênio e, especificamente, as exceções dispostas no conceito de estabelecimento permanente, determinarão a existência do mesmo na Espanha.

Em termos gerais, os estabelecimentos permanentes na Espanha de pessoas físicas ou entidades não residentes são tributados sobre a base de sua renda líquida no mesmo tipo (normalmente 35%) que as sociedades espanholas.

Os contribuintes por obrigação real que operam na Espanha por meio de um estabelecimento permanente estão obrigados a praticar retenções e pagamentos por conta nos mesmos termos que os contribuintes por obrigação pessoal.

Existe um imposto complementar que taxa em 15% as quantias transferidas ao estrangeiro com taxa sobre as rendas obtidas por estabelecimentos permanentes na Espanha de entidades não residentes. Este taxação, não obstante, não é exigível de acordo com as disposições da maioria dos convênios para evitar a dupla tributação.

Além disso, este taxação também não é exigível sobre as rendas obtidas em território espanhol por entidades que tenham sua residência fiscal em outro Estado da União Européia.

Por outro lado, a norma do Imposto também exime desta taxação as rendas obtidas em território espanhol através de estabelecimentos permanentes por entidades que tenham sua residência fiscal num Estado que tenha subscrito com a Espanha um convênio para evitar a dupla tributação, no qual não se estabeleça expressamente outra coisa, sempre que exista um tratamento recíproco.

Esta taxação será portanto adicional ao já suportado pelo estabelecimento permanente sobre sua renda (35% sobre as entradas líquidas).

Os contribuintes deste imposto que operarem em território espanhol mediante estabelecimento permanente estão em geral obrigados a manter contabilidade separada, de acordo com as normas estabelecidas para as sociedades espanholas.

A tributação da renda dos estabelecimentos permanentes é determinada em função das seguintes situações:

- Como regra geral, a base tributável é determinada de acordo com as mesmas disposições que se aplicam às sociedades residentes na Espanha e, em conseqüência, é tributada por um tipo de 35% sobre a renda líquida (40% no caso de atividades de pesquisa e exploração de hidrocarbonatos).

As despesas com direção e gerais de administração imputadas pela casa central são dedutíveis com certos requisitos. O período tributável do estabelecimento permanente será o ano natural se não se declarar outro diferente.

Também se entenderá concluído o período tributável quando o estabelecimento permanente cessar a sua atividade, se realizar a desafetação do investimento efetuado ou a casa central transladar sua residência.

O estabelecimento permanente também pode aplicar, em geral, as mesmas deduções e bonificações aplicáveis às sociedades residentes na Espanha.

- Tratando-se de estabelecimentos permanentes cuja atividade consista em obras de construção, instalação ou montagem cuja duração exceder de seis meses, ou explorações econômicas de temporada ou sazonais, ou atividades de exploração de recursos naturais, a base tributável se determina conforme as normas aplicáveis às rendas obtidas por não residentes na Espanha sem mediação de estabelecimento permanente (analisadas mais adiante).Também lhes são aplicadas as normas próprias das rendas obtidas sem mediação de estabelecimento permanente quanto ao ganho e às obrigações de apresentação de declarações, não tendo obrigação de manter contabilidade separada, mas sim de conservar documentação justificativa das transações realizadas.

Não obstante, neste caso, o contribuinte pode optar pela aplicação do regime geral, embora somente possa fazer-se uso desta opção se o estabelecimento mantiver contabilidade separada na Espanha.A opção deve ser manifestada quando da solicitação da inscrição no índice de entidades.

- Se o estabelecimento permanente não fechar um ciclo mercantil completo determinante de entradas na Espanha e o ciclo mercantil for finalizado pela entidade não residente (ou pela pessoa física não residente que atua na Espanha por meio de estabelecimento permanente) ou por um ou vários de seus estabelecimentos permanentes, a dívida tributária se determina de acordo com as normas aplicáveis no regime geral do Imposto sobre Sociedades, valorizando as entradas e despesas a preços de mercado.

Subsidiariamente a base tributável será determinada aplicando a porcentagem que para estes efeitos indique o Ministério de Economia e Fazenda sobre o total dos gastos incorridos e adicionando as entradas de caráter acessório, como juros ou royalties, que não constituam seu objeto empresarial, assim como os ganhos ou perdas patrimoniais derivadas dos elementos patrimoniais do estabelecimento. Esta porcentagem foi fixada em 15%.

A quota integral neste caso se determina aplicando o tipo de taxação geral, sem que possam ser aplicadas as deduções e bonificações do regime geral.

O período tributável e o prazo de apresentação da declaração são os previstos nas normas gerais.

– Rendas obtidas sem mediação de estabelecimento permanente

Os contribuintes que obtiverem rendas sem mediação de estabelecimento permanente serão tributados de forma separada por cada rendimento total ou parcial de renda obtida em território espanhol.

Para este fim, se consideram rendas obtidas em território espanhol sem mediação de estabelecimento permanente as seguintes:

- As rendas de atividades ou explorações econômicas quando ditas atividades forem realizadas em território espanhol.

- Rendimentos derivados de prestações de serviços utilizados em território espanhol (ou seja, realização de estudos projetos, assistência técnica ou apoio à gestão).

- Rendimentos do trabalho quando sejam derivados direta ou indiretamente de uma atividade pessoal desenvolvida em território espanhol.

- Juros, royalties ou outros rendimentos do capital mobiliário satisfeitos por pessoas ou entidades residentes em território espanhol ou por estabelecimentos permanentes situados no mesmo.

- Rendimentos derivados de valores emitidos por entidades residentes na Espanha.

- Rendimentos derivados de bens imóveis situados na Espanha ou de direitos relativos aos mesmos (o TRLIRNR abrange também as rendas imputadas a contribuintes pessoas físicas titulares de bens imóveis urbanos situados em território espanhol e não relacionados a atividades econômicas).

- Ganhos patrimoniais derivados de bens móveis ou imóveis situados em território espanhol ou de valores emitidos por entidades residentes.

Entretanto, certos tipos de rendas de fonte espanhola não se tributam na Espanha, destacando as seguintes:

- As obtidas por razão de compras e vendas internacionais de mercadorias.

- Os pagos a pessoas ou entidades não residentes por estabelecimentos permanentes situados no estrangeiro com taxas aos mesmos, quando os pagamentos correspondentes estiverem vinculados com a atividade do estabelecimento permanente no estrangeiro.

Por outra parte, os juros e outros rendimentos derivados da cessão a terceiros de capitais próprios, assim como os ganhos patrimoniais derivados de bens móveis, obtidos sem mediação de estabelecimento permanente, por residentes de outros Estados Membros da União Européia (exceto paraísos fiscais) estão isentos na Espanha. Não obstante os ganhos patrimoniais derivados da transferência de ações ou participações em entidades cujo ativo consista principalmente em bens imóveis situados na Espanha, ou nas quais em algum momento durante o período de doze meses precedente à transferência o sujeito passivo tenha participado, direta ou indiretamente, em pelo menos 25% estão sujeitas a tributação.

Da mesma forma, ficam isentos os ganhos derivados da transferência de valores ou o reembolso de participações em fundos de investimento realizados em mercados secundários oficiais de valores na Espanha, e obtidos por pessoas físicas ou entidade não residentes sem estabelecimento permanente em território espanhol que sejam residentes num Estado com o qual a Espanha tenha subscrito um convênio para evitar a dupla tributação internacional com cláusula de intercâmbio de informação, salvo que sejam obtidos através de um país ou território qualificado como paraíso fiscal.

Do mesmo modo, os rendimentos e ganhos patrimoniais derivados da dívida pública obtidos por entidades não residentes sem mediação de estabelecimento permanente na Espanha estão isentos, salvo no caso de que sejam obtidos através de um paraíso fiscal.

Também estão isentos os rendimentos das contas de não residentes, pagamentos por bancos ou outras instituições financeiras a entidades não residentes (salvo que o pagamento se realize a um estabelecimento permanente de ditas entidades na Espanha), bem como as rendas obtidas sem mediação de estabelecimento permanente, procedentes do arrendamento, cessão ou transferência de containeres ou de navios e aeronaves a casco nu, utilizados na navegação marítima ou aérea internacional.

Por último, os benefícios distribuídos por uma sociedade filial residente na Espanha à sua matriz residente em outro Estado Membro da União Européia estão isentos quando satisfeitos certos requisitos (fundamentalmente possuir 25% de participação durante um ano).

Esta regra não é aplicável quando a sociedade matriz estiver situada num paraíso fiscal, nem quando a maioria dos direitos de voto da sociedade matriz os apresentem, direta ou indiretamente, pessoas físicas ou jurídicas que não residam em Estados Membros da União Européia, exceto quando a matriz realizar efetivamente uma atividade empresarial diretamente relacionada com a atividade da filial ou tenha por objetivo a direção e gestão da filial, ou provar que foi constituída por motivos econômicos válidos, e não para desfrutar indevidamente da isenção.

Em 1991 a Administração Tributária identificou 48 territórios classificados como paraísos fiscais, entre os quais se incluem jurisdições “tradicionais” como as Bahamas, Liechtenstein, Mônaco, Gibraltar, certas sociedades holding residentes em Luxemburgo, etc.

A legislação espanhola estabelece, em geral, para as rendas obtidas sem mediação de estabelecimento permanente, tipos de tributação inferiores ao tipo geral aplicável às entidades ou pessoas físicas residentes. Normalmente, o imposto se calcula sobre a quantia integral originada, salvo nos casos de prestações de serviços, assistência técnica, obras de instalação ou montagem, em cujo caso para determinar a base tributável são dedutíveis das entradas integrais os gastos de pessoal, de provisionamento de materiais e de fornecimento nas condições estabelecidas de forma regulamentar.

Os ganhos patrimoniais são calculados em geral sobre a diferença entre o valor de transferência e o de aquisição, aos quais lhes são aplicadas as mesmas regras que as estabelecidas para os contribuintes pessoas físicas residentes (esta Lei se remete ao TRIRPF e às normas não contidas sobre determinação da base tributável nos ganhos patrimoniais).

OS adquirentes de não residentes sem estabelecimento permanente de bens imóveis situados na Espanha estão obrigados a reter e depositar 5% do preço de aquisição em conceito de pagamento por conta do imposto sobre o incremento de patrimônio do vendedor.

Esta retenção não se aplica se o imóvel tiver sido adquirido com uma antigüidade superior a dez anos antes de 31 de dezembro de 1996.

Existem certas exceções a esta obrigação de reter, como nos casos de contribuição dos bens imóveis para a constituição ou o aumento de capital de sociedades residentes na Espanha.

Os tipos de tributação aplicáveis a não residentes sem estabelecimento permanente são os seguintes:

Os contribuintes que obtiverem rendas sem mediação de estabelecimento permanente não têm a possibilidade de compensar perdas com futuros benefícios ou com ganhos patrimoniais.

E ainda, unicamente podem deduzir da quota integral a retenções praticadas sobre sua renda e as quantidades correspondentes às deduções por donativos nos termos previstos na Lei do IRPF.

O imposto se origina, tratandose de rendimentos, quando resultarem exigíveis ou na data de cobrança se esta for anterior; no caso de ganhos patrimoniais, quando acontecer a alteração patrimonial, e para as rendas imputadas aos bens imóveis urbanos, em 31 de dezembro.

Em caráter geral, uma declaração separada e a documentação justificativa devem ser apresentadas dentro do mês seguinte à data acima indicada.

A Lei estabelece, em caráter geral, a obrigação de praticar retenções e pagamentos por conta em relação com a renda paga a não residentes por sociedades, profissionais e empresários que são residentes na Espanha. Algumas exceções a esta regra geral se prevêem na Lei e no Regulamento.

Nos casos nos quais exista obrigação de reter, a declaração apresentada pelo retentor é liberatória da obrigação do sujeito passivo de apresentar a correspondente declaração, e vice-versa.

Na maior parte dos casos, as declarações acima mencionadas podem ser apresentadas alternativamente mensal ou trimestralmente agrupando os diferentes tipos de rendas obtidas durante o período anterior.

Por último, convém ressaltar o regime que foi introduzido a partir do ano de 2004 para estrangeiros transferidos à Espanha por motivos de trabalho que adquirirem a residência fiscal na Espanha, pelo qual, cumpridos certos requisitos, lhes é permitido continuar sendo tributados como não residentes.

- Convênios para evitar a dupla tributação.

Os convênios para evitar a dupla tributação podem reduzir, e inclusive eliminar por completo, a tributação na Espanha das rendas obtidas por entidades que operem sem mediação de estabelecimento permanente.

As sociedades sem estabelecimento permanente na Espanha que sejam residentes num país com o qual a Espanha tenha convênio para evitar a dupla tributação em geral não são tributadas na Espanha pelo benefício empresarial obtido nem pelos incrementos de patrimônio (salvo os derivados de bens imóveis).

Entretanto, os incrementos de patrimônio derivados da venda de ações ou participações em sociedades podem ser submetidos a tributação na Espanha de acordo com as cláusulas especiais contidas em certos convênios (que se referem principalmente às ações ou participações em sociedades de imóveis, transferência de ações ou participações quando se possua uma participação substancial, etc.).

Outros tipos de rendas (cânones,juros ou dividendos) são tributados com tipos reduzidos de convênio, conforme detalhado no seguinte quadro:

- Cláusulas “tax sparing”

Devido à existência na legislação espanhola de mecanismos de isenção e/ ou redução dos imposto estrangeiros pagos certos tipos de rendas (principalmente juros), as cláusulas tax sparing contidas em muitos dos convênios da Espanha têm

uma inegável importância. De acordo com estas cláusulas, o prestamista não residente poderá deduzir em seu país não somente o imposto efetivamente pago na Espanha sobre os juros, como também o imposto que teria sido pago se não tivesse existido o benefício fiscal.

Atualmente, se encontram numa fase avançada de negociação, tratados com diversos países (entre outros, com Argélia, Costa Rica, Egito, Estônia, Guatemala, Irã, Malásia, Nova Zelândia, África do Sul e Vietnã).

Os tratados com Chile, Letônia, Lituânia, Turquia e Venezuela foram publicados no Boletim Oficial do Estado, estando completamente em vigor desde 1º de janeiro de 2005.

– Taxação especial sobre bens imóveis de entidades não residentes

As entidades não residentes proprietárias de imóveis na Espanha estão sujeitas a um

imposto de 3% anual sobre o valor cadastral dos imóveis em 31 de dezembro de cada ano.

Este imposto não se aplica a:

- Os Estados e instituições públicas estrangeiras e os organismos internacionais.

- As entidades residentes em países com os quais a Espanha tenha em vigor um convênio para evitar a dupla tributação com cláusula de intercâmbio de informação, sempre que seus donos diretos ou indiretos sejam residentes na Espanha ou num país com o qual a Espanha tenha convênio com cláusula de intercâmbio de informação.

Para a aplicação desta isenção, as entidades não residentes devem apresentar anualmente certa informação à Administração Tributária (imóveis situados na Espanha que sejam possuídas e as pessoas físicas últimas retentoras de seu capital), acompanhando com os certificados de residência correspondentes.

- As entidades que desenvolverem na Espanha explorações econômicas, definidas de forma regulamentar, diferenciáveis da simples posse ou arrendamento do imóvel.

- As sociedades que sejam cotadas em mercados secundários de valores oficialmente reconhecidos.

- As entidades sem fins lucrativos ou de caráter beneficente ou cultural, reconhecidas pela legislação de um Estado que tenha subscrito com Espanha um convênio com cláusula de intercâmbio de informação, sempre que os imóveis sejam utilizados para o exercício das atividades que constituam seu objetivo.

Esta taxação é considerada como despesa dedutível da entidade não residente para efeitos do Imposto sobre Sociedades.

– Representante fiscal

Os contribuintes não residentes (I) que operem na Espanha por meio de estabelecimento permanente (II) que realizem explorações econômicas sem estabelecimento permanente que permitam a dedução de certas despesas, ou (III) que sejam entidades em regime de atribuição de rendas constituídas no estrangeiro que realizem atividades econômicas em território espanhol, e toda ou parte das mesmas, se desenvolva, de forma continuada ou habitual, mediante instalações ou lugares de trabalho de qualquer índole, ou que atuem na Espanha através de um agente autorizado para contratar em nome e por conta da entidade, ou (IV) quando a Administração Tributária o exigir devido à quantia e características da renda obtida, estão obrigados a nomear uma pessoa física ou jurídica residente na Espanha como sua representante fiscal, antes do fim do prazo de declaração da renda obtida na Espanha. A nomeação deve ser comunicada às autoridades no prazo de dois meses a partir da mesma. O não cumprimento da obrigação de nomeação ou de comunicação é sancionável com multa de 600 a 6.000 euros.

São considerados representantes dos estabelecimentos permanentes aqueles que constarem como tais no Registro Mercantil ou, em sua falta, aqueles que tiverem faculdades para contratar em seu nome.

As pessoas que de acordo com a Lei do Imposto sobre a Renda de não Residentes forem:

a) representantes fiscais de estabelecimentos permanentes de contribuintes não residentes ou,

b) das entidades em regime de atribuição de rendas mencionadas no item (III), responderão solidariamente pelo pagamento das dívidas tributárias correspondentes aos mesmos.

Também responderá solidariamente pelo pagamento das dívidas tributárias correspondentes aos rendimentos que tenha pagado ou às rendas dos bens ou direitos cujo depósito ou gestão tenha encomendado, respectivamente, o pagador dos rendimentos resultantes sem mediação de estabelecimento permanente pelos contribuintes, ou o depositário ou gestor dos bens ou direitos dos contribuintes não ligados a um estabelecimento permanente.

Esta responsabilidade não existirá quando ao pagador ou ao gestor lhes resultar aplicável a obrigação de reter e depositar por conta.

O depositário ou gestor dos bens de um não residente, ou que tenha pagado rendas a não residente, responderão solidariamente pelo pagamento das dívidas tributárias correspondentes a ditos bens ou aos rendimentos que tenha pagado,quando não existir a obrigação de reter e depositar por conta.

Imposto sobre o Patrimônio

As pessoas físicas residentes na Espanha se encontram sujeitas ao Imposto sobre o

Patrimônio Líquido pela totalidade de seus bens (patrimônio mundial), em 31 de dezembro de cada ano, valorizados de acordo com as normas fiscais. Os não residentes são tributados unicamente pelos bens situados ou os direitos exercíveis na Espanha. Entretanto, alguns convênios podem afetar a aplicação desta norma.

A Lei contempla a isenção do Imposto sobre o Patrimônio para alguns bens, por exemplo, os que formam parte do Patrimônio Histórico Espanhol; o enxoval doméstico; as obras de arte e as antigüidades, sempre que seu valor não supere certos limites estabelecidos pela norma; os direitos consolidados dos participantes de planos e fundos de pensões; a obra própria dos artistas enquanto formar parte do patrimônio do autor; bens ou direitos necessários para o desenvolvimento direto, pessoal e habitual de uma atividade empresarial ou profissional que constitua a principal fonte de renda; e participações no capital de determinadas entidades em certos casos (principalmente negócios familiares).

A norma estabelece diferentes métodos de valorização para cada tipo de bem.

A Lei 21/2001, que regulamenta as medidas fiscais e administrativas do sistema de financiamento das Comunidades Autônomas de regime comum e Cidades com Estatuto de Autonomia, estabelece as escalas de taxação para este imposto. Entretanto, somente será aplicada se a Comunidade Autônoma na qual o sujeito passivo reside não tiver sido enquadrado numa escala diferente ou não tiver assumido as faculdades conferidas para tal.

Deste modo, na ausência de regulamentação por parte da Comunidade Autônoma de que se tratar, serão aplicados os seguintes tipos de taxação:

Estes tipos se aplicam aos residentes por seu patrimônio mundial, e aos não residentes por seus bens ou direitos situados na Espanha.

Além disso, e na falta de regulamentação autonômica, o mínimo isento, e o mínimo a partir do qual é obrigatório apresentar declaração é 108.182,18 euros. Está isenta deste imposto a moradia habitual do contribuinte, até um valor máximo de 150.253,03 euros.

A quota integral deste imposto, conjuntamente com a porção da quota correspondente à parte geral da base tributável do IRPF, não poderá exceder, para sujeitos passivos por obrigação pessoal, 60% da parte geral da base tributável deste último. No caso de que a soma de ambas quotas supere o limite anterior, a quota do Imposto sobre o Patrimônio será reduzida até alcançar o limite indicado, sem que a redução possa exceder 80%.

Imposto sobre Sucessões e Doações

Este imposto recai sobre os herdeiros, beneficiários e donatários espanhóis por todos os bens que receberem que estejam situados na Espanha ou no estrangeiro. No caso de beneficiários não residentes, estes estarão sujeitos a este imposto por obrigação real devendo ser tributados na Espanha pela aquisição de bens e direitos, qualquer que seja sua natureza, onde quer que estiverem situados, puderem ser exercidos ou tiverem que ser cumpridos em território espanhol.

É estabelecida uma redução de 95% da base tributável derivada de transferências mortis causa ao cônjuge, filhos naturais ou adotivos, e na sua ausência, ascendentes naturais ou adotantes ou parentes até o terceiro grau colateral, de uma empresa individual, de um negócio profissional, ou da participação em entidades ou direitos de usufruto nos bens do donante ou falecido que estiverem isentos do Imposto sobre o Patrimônio. Os requisitos são os seguintes:

– O adquirente mortis causa deve reter os bens adquiridos durante pelo menos 10 anos.

– O adquirente não pode realizar transações que resultem numa redução substancial do valor de ditos bens.

Essa mesma redução de 95% na base tributável está prevista para aqueles casos de transferência inter vivos de participações de uma empresa individual, negócio profissional ou participações em entidades do donante, que estiverem isentos do imposto sobre o Patrimônio, efetuadas a favor do cônjuge, descendentes ou adotivos, sempre que sejam cumpridos , além dos dois requisitos mencionados para as transferências mortis causa, os seguintes:

– O doador deve ter 65 anos ou mais, ou estar incapacitado de forma permanente.

– Se o doador vier exercendo funções de direção, deve deixar de exercê-as e de perceber remunerações pelo exercício das mesmas.

O imposto é calculado ajustando uma escala de tipos progressivos (de acordo com o valor da herança ou doação) em função de um coeficiente que leve em consideração o patrimônio líquido pré-existente e a idade do beneficiário, assim como seu grau de parentesco com o transferidor.

Da mesma forma que ocorre com o resto de imposto transferido às Comunidades Autônomas, a norma deste Imposto foi adaptada para reconhecer a capacidade regulamentar,das Autonomias quanto a aprovar reduções na base tributável e nos tipos de taxação, assim como nos coeficientes corretores para ajustar a quota em função do patrimônio pré-existente do sujeito passivo.

A norma estabelece que no caso de transferências mortis causa, o Imposto deverá ser liquidado sempre na Comunidade Autônoma na qual o falecido tiver sua residência habitual (salvo causantes não residentes, em qual caso a competência se atribui, em geral, à Delegação de Madrid).

Com relação às aquisições de bens e direitos por doação ou qualquer outro negócio jurídico a título gratuito e inter vivos, o imposto deverá ser liquidado na Comunidade Autônoma na qual o adquirente tiver sua residência habitual (salvo transferência de bens imóveis, em qual caso a Comunidade Autônoma competente será aquela na qual o bem esteja radicado).

A Lei 21/2001 também menciona as reduções, tipos e coeficientes a serem aplicados se a Comunidade Autônoma correspondente não tiver assumido as competências transferidas a esse respeito, ou não tiver regulamentado ainda este aspecto.

Neste sentido, é de salientar que o Governo está avaliando a possibilidade de suprimir progressivamente este imposto a nível estatal, se bem que, por ser um tributo cedido às Comunidades Autônomas, este está sendo já progressivamente suprimido por algumas Comunidades como País Vasco, Cantabria, etc.

Os tipos tributáveis e os coeficientes corretores aplicáveis para o ano de 2005 são os seguintes:

Imposto sobre o Valor Agregado (IVA)

A legislação espanhola (Lei 37/1992, em vigor desde 1º de janeiro de 1993) incorpora ao Direito espanhol as Diretrizes comunitárias reguladoras do Imposto sobre o Valor Agregado, cujas normas principais estão harmonizadas nos diferentes Estados Membros da União Européia.

O IVA é um imposto de natureza indireta, sendo sua principal característica que normalmente não implica custo algum para empresários ou profissionais, a não ser unicamente para o consumidor final, ao estabelecer-se em geral a favor daqueles o direito a deduzir o imposto suportado do pago.

Dentro do território espanhol, o IVA não é aplicável nas Ilhas Canárias, Ceuta e Melilla.

Nas Ilhas Canárias, o Imposto Geral Indireto Canário (IGIC), em vigor desde 1º de janeiro de 1993, está baseado no IVA, e é um imposto indireto que recai sobre a entrega de bens e prestação de serviços nas Ilhas por parte de empresários e profissionais, assim como sobre a importação de bens. O tipo geral do IGIC é de 5%.

Em Ceuta e Melilla se aplica outro imposto indireto (Imposto sobre a Produção, os Serviços e a Importação).

a) Fato Tributável

As seguintes operações ficam sujeitas a imposto quando são realizadas por empresários ou profissionais no desenvolvimento de suas atividades:

– Entregas de bens, definidas, em termos gerais, como transferência do poder de disposição sobre bens corporais, embora determinadas operações que não implicam tal transferência se assimilam a entregas de bens para efeitos do imposto.

– Aquisições intracomunitárias de bens: em geral, aquisições de bens enviados ou transportados ao território espanhol de aplicação do imposto procedentes de outro Estado Membro.

– Importação de bens. Estas operações ficam sujeitas ao imposto, independentemente de quem as realiza.

– Prestações de serviços.

b) Tipos de tributação e isenções

Os tipos tributáveis são os seguintes:

O tipo geral é de 16%, aplicável à maioria das entregas de bens e prestações de serviços.

Não obstante, existe um tipo reduzido de 7% aplicável, entre outras, às entregas, aquisições intracomunitárias e importações de:

– Produtos destinados à alimentação humana ou animal, exceto bebidas alcoólicas.

– Água.

– Moradias.

e, entre outros, aos seguintes serviços:

_Transporte de passageiros e suas bagagens

_ Hotelaria.

– Restaurantes.

– Entrada a teatros e salas cinematográficas.

Existe também um tipo super reduzido de 4% aplicável a:

– Pão, farinha, leite, queijo, ovos, frutas e verduras.

– Livros, jornais e revistas que não contenham fundamentalmente publicidade.

– Especialidades farmacêuticas.

– Carros de incapacitados.

– Próteses de pessoas com deficiências.

– Certas moradias de proteção oficial.

Determinadas operações ficam isentas do imposto (por exemplo, operações financeiras e de seguros, serviços médicos, serviços docentes, arrendamentos de moradias). Uma vez que o empresário ou profissional que realiza estas atividades não é responsável pelo IVA a respeito das mesmas, sua realização não concede o direito a deduzir o IVA suportado nos termos descritos mais adiante.

Entretanto, outras operações isentas (principalmente aquelas relacionadas com o comércio internacional, como as exportações) dão direito a deduzir o imposto sustentado.

c) Lugar de realização do fato tributável

O Imposto espanhol taxa as operações mencionadas anteriormente na medida em que se entendam realizadas em seu território de aplicação.

Neste sentido, a Lei estabelece normas para determinar o lugar no qual se entendem realizadas as diferentes operações.

Assim, no caso de entregas de bens, a regra geral estabelece que se entendam realizadas no território de aplicação do Imposto quando no território os mesmos sejam postos à disposição do adquirente. Não obstante, se os bens são transportados para serem postos a disposição, considera-se realizada a entrega no lugar no qual se inicie o transporte. 

Existem outras exceções à regra geral, tais como as estabelecidas para entregas de bens que devem ser objeto de instalação ou montagem, etc.

No que diz respeito ao lugar de realização das prestações de serviços, podem se distinguir os seguintes casos:

Como regra geral, os serviços são considerados prestados no território espanhol com aplicação do IVA quando o prestador tem no mesmo a sede de sua atividade econômica ou um estabelecimento permanente (mais adiante se analisa o conceito de estabelecimento permanente para efeitos do imposto).

Entretanto, há algumas exceções a esta regra geral:

– Os serviços relacionados com bens imóveis são considerados realizados no lugar no qual os mesmos estejam radicados.

– Os serviços de transporte se entendem como prestados no território espanhol com aplicação do IVA pela parte de trajeto realizado no mesmo. Entretanto, existem por sua vez regras específicas em relação com os serviços de transporte intracomunitário.

– Certos serviços se consideram prestados na Espanha quando se realizam materialmente no território espanhol com aplicação do IVA. É o caso, entre outros, de atividades culturais, artísticas, esportivas, científicas, educativas, recreativas e similares.

– Outros serviços se entendem prestados no território espanhol com aplicação do IVA quando o perceptor do serviço tenha estabelecida em dito território a sede de sua atividade econômica. É o caso, por exemplo, das cessões e concessões de direitos de autor, patentes, licenças, marcas de fábrica ou comerciais e demais direitos de propriedade intelectual ou industrial; serviços de publicidade; serviços profissionais de assessoramento, auditoria, engenharia, gabinete de estudos, advocacia, consultores, especialistas contáveis ou fiscais e outros análogos; operações financeiras e de seguro; etc.

– Os serviços de telecomunicação, radiodifusão e televisão também são considerados realizados no território no qual o destinatário tem a sede de sua atividade econômica, sempre que este seja empresário ou profissional. No caso de que dito destinatário não seja empresário ou profissional, o serviço se considera prestado no território espanhol com aplicação do Imposto se acontecer no mesmo a utilização material do serviço.

– Finalmente, existem também regras especiais para a localização de determinados serviços de intermediação, ou trabalhos sobre bens moveis corporais e para serviços transmitidos por via eletrônica (ver Capítulo 8).

d) Estabelecimento permanente

Como foi indicado anteriormente, os conceitos de “sede de atividade econômica” e estabelecimento permanente são relevantes para efeitos de determinar o lugar de realização das operações sujeitas a imposto. Da mesma forma, como está descrito mais adiante, também serão relevantes para definir o sujeito passivo de tais operações.

A sede de atividade econômica é definida na Lei como o lugar no qual o sujeito passivo centraliza a gestão e o exercício habitual de sua atividade empresarial ou profissional.

Por sua parte, o estabelecimento permanente é definido como qualquer lugar fixo de negócios desde o qual um empresário ou Profissional realiza as suas atividades econômicas. Em particular, são considerados estabelecimento permanente para efeitos de IVA:

– A sede de direção, filiais, escritórios, fábricas, oficinas, instalações, lojas e, em geral, as agências ou representações autorizadas para contratar em nome e por conta do sujeito passivo.

– Minas, pedreiras ou depósitos de escoria, poços de petróleo ou de gás ou outros lugares de extração de produtos naturais.

– As obras de construção, instalação ou montagem cuja duração exceda doze meses.

– As explorações agrárias, florestais ou pecuárias.

– As instalações exploradas com caráter de permanência por um empresário ou profissional para o armazenamento e posterior entrega de suas mercadorias,

– Os centros de compras de bens ou de aquisição de serviços.

– Os imóveis explorados em arrendamento ou por qualquer título.

Deve-se salientar que, embora o conceito e os casos nos quais se considera a existência de um estabelecimento permanente são similares para fins de impostos diretos e de IVA, não são plenamente coincidentes.

e) Sujeito passivo

O sujeito passivo é a pessoa obrigada a repassar ou pagar o IVA. Esta obrigação recai normalmente sobre o empresário ou profissional que realiza as entregas de bens, prestações de serviços ou outras operações sujeitas ao imposto.

Não obstante, existem algumas exceções nas quais a consideração de sujeito passivo recai sobre o destinatário da operação. É em geral o caso daquelas operações nas quais quem as realiza não tem no território de aplicação do imposto a sede de sua atividade econômica ou um estabelecimento permanente.

Da mesma forma, no caso de que o provedor tenha estabelecimento permanente no território espanhol onde se aplica o imposto, considera-se sujeito passivo das operações sujeitas ao imposto que realize, independentemente de que as realize ou não desde dito estabelecimento.

Além da obrigatoriedade do imposto, recaem no sujeito passivo as seguintes obrigações:

– Apresentar declarações relativas ao início, modificação e encerramento de atividades.

– Solicitar da Administração o número de identificação fiscal e comunicá-lo e validá-lo nos casos que forem estabelecidos.

– Expedir e entregar fatura de todas suas operações.

– Levar a contabilidade e os registros que forem estabelecidos (livros específicos de IVA).

– Apresentar periodicamente, ou a pedido da Administração, informação relativa às suas operações econômicas com terceiras pessoas.

– Apresentar as declarações-liquidações (mensais ou trimestrais , em função de seu volume de operações, assim como uma declaração-resumo anual).

– Nomear um representante para efeitos do cumprimento de suas obrigações quando se tratar de sujeitos passivos sem estabelecimento no território onde se aplica o imposto. Esta obrigação somente é exigida dos empresários não estabelecidos na UE, salvo que o estejam num Estado com o qual existam instrumentos de assistência mútua.

f) Dedução do IVA sustentado

A norma do Imposto estabelece, em caráter geral, a favor dos sujeitos passivos do mesmo, o direito a deduzir as quotas sustentadas das repassadas por eles, sempre que os bens e serviços adquiridos se destinem à realização, entre outras, das seguintes operações:

– Entregas de bens e prestações de serviços sujeitos e não isentos do imposto.

– Operações isentas que concedem direito a dedução com o fim de atuar neutralmente no comércio intracomunitário ou internacional (por exemplo, exportações).

– Operações realizadas fora do território de aplicação do imposto que, se tiverem sido realizadas em dito território,teriam concedido o direito a deduzir.

O imposto suportado pela aquisição ou importação de bens ou serviços que não estejam relacionados direta e exclusivamente com a atividade empresarial ou profissional não pode ser deduzido em caráter geral, sem prejuízo da existência de regras específicas como as relativas às quotas suportadas por bens de investimento (dedução parcial).

O direito à dedução também está condicionado a cumprimento de requisitos formais, e pode ser exercido num prazo de quatro anos.

Existem vários regimes de dedução, sendo as principais características de cada um deles as seguintes:

– Regra da prorrata geral

Esta regra se aplica quando o sujeito passivo realiza conjuntamente tanto operações que concedem o direito a deduzir como operações que não concedem tal direito (por exemplo, operações financeiras isentas).

Da mesma forma resulta aplicável no caso de que o sujeito passivo perceba subvenções que não se encontram diretamente vinculadas a preço de operações (embora existam regras específicas para diferentes tipos de subvenções).

Na aplicação desta regra, o IVA suportado é dedutível na proporção que representa o valor das operações que concedem direito a dedução sobre o total das operações realizadas pelo sujeito passivo no desenvolvimento de suas atividades empresariais ou profissionais.

Portanto, a porcentagem do IVA dedutível se determina pela aplicação da seguinte fórmula:

Operações que concedem

direito a dedução

___________________________X 100

Operações totais + subvenções

A porcentagem resultante se arredonda até a unidade superior.

– Regra de prorrata especial

Este regime se aplica, em termos gerais, à opção do sujeito passivo (opção que normalmente deve ser exercida dentro do mês de dezembro anterior ao ano em que for cair a aplicação). As características básicas deste regime de dedução são as seguintes:

- O IVA suportado em aquisições ou importações de bens e serviços utilizados exclusivamente na realização de operações que concedam direito a deduzir pode ser deduzido integralmente.

- Contrariamente, não é dedutível o IVA suportado em aquisições ou importações de bens e serviços destinados exclusivamente à realização de operações que não concedem o direito à dedução.

- O IVA suportado como conseqüência de aquisições ou importações de bens e serviços utilizados somente em parte na realização de operações que concedem o direito a dedução será dedutível na proporção resultante da aplicação da regra da prorrata geral.

– Regime de deduções em setores diferenciados da atividade empresarial

Quando o sujeito passivo realiza atividades empresariais diferenciadas, deve aplicar o regime de deduções correspondente a cada uma de tais atividades de maneira independente.

Considera-se que ocorrem as circunstâncias para considerar as atividades empresariais como diferenciadas entre se quando as mesmas estão classificadas em grupos diferentes da Classificação Nacional de Atividades Econômicas (C.N.A.E.) e seus regimes de dedução são, mesmo assim, diferentes (entende-se cumprido este requisito, entre outros casos, quando por aplicação da regra de prorrata geral, a porcentagem de IVA dedutível diferir em mais de 50 pontos percentuais).

Em tal caso, o sujeito passivo deve aplicar a regra de prorrata geral ou a regra de prorrata especial, conforme os termos descritos anteriormente, em cada um dos setores de atividade. O IVA suportado em aquisições ou importações de bens e serviços que não sejam especificamente imputáveis a nenhuma das atividades se deduz em função da prorrata geral resultante do conjunto de suas atividades.

g) Devoluções

FALTA TEXTO

Dedutível, o sujeito passivo deve incluir a diferença em suas declarações periódicas (mensais ou trimestrais).

Se, pelo contrário, a quantidade de IVA dedutível exceder a quantidade do IVA repassado, o sujeito passivo pode solicitar a devolução de dito excesso que, sem prejuízo da existência de regimes especiais, unicamente pode ser solicitada através da última declaração do ano.

O prazo para obter a devolução está estabelecido em seis meses desde o término do prazo para a apresentação da última declaração do ano (30 de janeiro do ano imediato seguinte).

As devoluções de IVA suportado na Espanha por empresários não estabelecidos no território de aplicação do imposto se regem por normas específicas. Para obter dita devolução, devem ser cumpridos os seguintes requisitos:

– A pessoa que solicita a devolução deve estar estabelecida na União Européia ou, na sua falta, deve comprovar a existência de reciprocidade em seu país de origem para empresários e profissionais estabelecidos na Espanha (isto é, os empresários espanhóis obteriam a devolução de um imposto análogo em dito Estado).

– O empresário não estabelecido não deve ter realizado operações no território de aplicação do imposto pelas quais possa ser considerado sujeito passivo.

– Diferentemente dos sujeitos passivos estabelecidos na União Européia, as pessoas não estabelecidas na União Européia devem designar um representante, residente no território espanhol onde seja aplicado o imposto, encarregado do cumprimento dos requisitos formais ou de procedimentos relevantes, que será responsável solidário no caso de devoluções improcedentes e ao qual lhe poderá ser exigida garantia suficiente para tal efeito.

– As quotas suportadas cuja devolução é solicitada devem ser derivadas de aquisições de bens e serviços ou importações de bens destinados à realização de operações que concedam o direito a dedução (tanto na Espanha como no Estado de estabelecimento do empresário)

As solicitações de devolução somente podem referir-se ao ano ou trimestre imediatamente precedente, e o prazo para realizá-as termina em 30 de junho do ano seguinte.

Imposto sobre Transferências Patrimoniais e Atos Jurídicos Documentados

O Imposto sobre Transferências Patrimoniais e Atos Jurídicos Documentados (ITP e AJD) taxa um número limitado de transações, entre as quais se destacam:

Se o vendedor for uma empresa ou um corretor imobiliário privado, a transferência de terrenos edificáveis ou a primeira entrega de edificações são tributadas pelo IVA. Entretanto, as segundas e posteriores entregas de edificações realizadas por sociedades, empresários ou profissionais, no desenvolvimento de suas atividades habituais, podem optar por submeter-se a tributação por este imposto ou pelo IVA. A opção é aplicável se o adquirente for um empresário ou profissional, e o vendedor escolher pagar IVA em lugar de ITP.

As transferências de ações de sociedades espanholas no suportam normalmente qualquer tributação indireta, exceto quando se transferir mais de 50% do capital social e mais de 50% do ativo da sociedade for composto de bens imóveis situados na Espanha. Neste caso, a transação será considerada, para efeitos de tributação indireta, uma transferência de imóveis sujeita a 6% do ITP.

Várias Comunidades Autônomas optaram por aplicar tipos tributáveis diferentes (por

exemplo, 7% em transferências de bens imóveis).

O ITP é um custo para o adquirente/ beneficiário.

Por último, nas transferências de imóveis, os contribuintes não residentes na Espanha terão seu domicílio fiscal, para efeitos do cumprimento de suas obrigações tributárias por este imposto, no domicílio de seu representante, que deve ser designado conforme o previsto na Lei do Imposto sobre a renda de não Residentes.

Dita nomeação deve ser comunicada à Administração Tributária competente no prazo de dois meses da data de aquisição do imóvel. Quando não tiver sido designado representante ou se não tiver sido cumprida a obrigação de comunicar dita designação, será considerado como domicílio fiscal do contribuinte não residente o imóvel objeto da transferência.

Impostos especiais

Na Espanha existem diferentes imposto especiais em consonância com as Diretrizes comunitárias.

Os imposto especiais sobre consumo taxam os correspondentes produtos (álcool e bebidas alcoólicas, cerveja, hidrocarburetos e indústria do tabaco) nas fases de fabricação, transformação ou importação.

Em geral, estes impostos especiais não são aplicáveis nas Ilhas Canárias, Ceuta e Melilla (os impostos especiais sobre o álcool e as cervejas são aplicáveis também nas Ilhas Canárias).

O imposto especial sobre o licenciamento de certos veículos foi introduzido como conseqüência da eliminação do tipo incrementado do Imposto sobre o Valor Agregado. Este imposto especial é também aplicável nas Ilhas Canárias, Ceuta e Melilla.

O tipo tributável aplicável é 12% na península, 11% nas Ilhas Canárias, e 0% em Ceuta e Melilla (para veículos automóveis de turismo por baixo de 1.600 c.c. ou 2.000 c.c. se forem diesel: 7% na península e 6% nas Ilhas Canárias). Foi criada uma redução de 50% na base tributável para veículos de cinco a nove assentos e que sejam para famílias de três ou mais filhos.

Da mesma forma, existe um imposto sobre a eletricidade (aplicável a todo o território espanhol). Este imposto taxa a produção, a importação e a aquisição intracomunitária de energia elétrica. A base tributável é determinada tomando a do IVA e multiplicando-a pelo coeficiente 1,05113. O tipo tributável é o 4,864%.

Direitos alfandegários sobre importações

Em sua maioria, os direitos alfandegários aplicados na Espanha são direitos de alfândega que se pagam sobre as importações normalmente quando as mercadorias são despachadas pela Aduana. Com raríssimas exceções, os direitos são ad valorem, isto é, sobre o preço CIF ou similar conforme o preço na fatura.

Os restantes são direitos alfandegários menores por direitos de armazenagem ou depósito e a venda de mercadorias abandonadas.

O Sistema Harmonizado de Classificação de Mercadorias e a tarifa da CEE* (TARIC)

entraram em vigor na Espanha no ano de 1987.Além disso, desde a entrada da Espanha à Comunidade Européia,

* Actual UE

somente são aplicáveis as isenções estabelecidas pela mesma.

Imposto sobre os Prêmios de Seguros

Trata-se de um imposto de natureza indireta que taxa, em fase única, as operações de seguro e capitalização baseadas em técnicas atuariais, acordadas por entidades seguradoras que operem na Espanha, inclusive em regime de livre prestação de serviços, e cuja regulamentação responda ao seguinte esquema:

– As operações derivadas dos acordos que as entidades seguradoras estabelecerem com organismos da Administração da Previdência Social ou com entidades de direito público que estejam a cargo da gestão de alguns dos regimes especiais da Previdência Social, no estejam taxadas por este imposto. Existe também um bom número de atividades isentas, tais como os seguros sociais obrigatórios, seguros coletivos que instrumentem sistemas alternativos para planos e fundos de pensões, seguros de vida, operações de capitalização, operações de re-seguro, seguros de caução, seguros de crédito à exportação, agro seguro, seguros de assistência sanitária e doença, operações relativas aos planos de previsão segurados, e determinadas operações de seguros relacionadas com o transporte internacional ou com navios ou aeronaves destinados a dito transporte.

– O Imposto é estabelecido com um tipo único de 6% sobre os prêmios pagos.

– A condição de sujeito passivo do novo Imposto recai, de modo geral, nas entidades seguradoras que realizem as operações taxadas, as quais deverão repassá-lo integralmente sobre as pessoas que contratem os seguros objeto de taxação.Para efeitos de repasse, serão aplicáveis as regras estabelecidas na norma

regulamentadora do Imposto sobre o Valor Agregado.

– O pagamento do Imposto se efetua no momento do pagamento do prêmio .pelo tomador do seguro.

– Em caráter geral, os sujeitos passivos devem apresentar uma declaração e pagar o Imposto mensalmente.

* Atual UE